Especialidades en la tributación de los socios contribuyentes del IRPF de sociedades civiles que han pasado a ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades
Normativa: Disposición transitoria trigésima segunda.3 y 4 LIS
En la transmisión por contribuyentes del IRPF de su participación en sociedades civiles que a partir de 1 de enero de 2016 están sujetas al Impuesto sobre Sociedades, hay que distinguir entre:
A. Sociedades civiles que hubieran llevado contabilidad ajustada al código de comercio en los ejercicios 2014 y 2015 conforme a lo dispuesto en el artículo 68 del Reglamento del IRPF
Se computará como ganancia o pérdida patrimonial la diferencia entre el valor de adquisición o de titularidad de las participaciones y el valor de transmisión de aquéllas. A tal efecto:
Valor de adquisición (VA): Es el precio o cantidad desembolsada para su adquisición
Valor de titularidad (Reservas) (VT): Es el resultado de realizar, cuando proceda, dos ajustes sobre el valor de adquisición:
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Adición de la parte correspondiente al socio del importe de los beneficios sociales, que, sin efectiva distribución, hubiesen sido obtenidos por la sociedad durante los períodos impositivos en los que resultó de aplicación el régimen de atribución de rentas en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y enajenación (VT1).
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Sustracción de los beneficios distribuidos al socio, que se obtuvieron por la sociedad durante los períodos impositivos en los que resultó de aplicación el régimen de atribución de rentas en el período de tiempo comprendido antes de la adquisición por el socio de su participación en la sociedad (VT2).
En resumen:
VT= VA + VT1 - VT2
B. Sociedades civiles que no hubieran llevado contabilidad ajustada al código de comercio
Al no haber llevado contabilidad, no puede atribuirse un importe a las reservas contables o a las partidas de fondos propios del balance, no existiendo en consecuencia aportaciones de socios o beneficios contabilizados.
En consecuencia, se establece para estas sociedades civiles una regla especial equivalente a la anterior para el cálculo del valor de adquisición de las participaciones, teniendo en cuenta la inexistencia de contabilidad y sin que existan en este caso ajustes al valor de adquisición derivados del coste de titularidad, que consiste en entender que a 1 de enero de 2016, a efectos fiscales, la totalidad de sus fondos propios están formados por aportaciones de los socios, con el límite de la diferencia entre el valor del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, reflejados en los correspondientes libros registros, y el pasivo exigible, salvo que se pruebe la existencia de otros elementos patrimoniales.
Por lo tanto, el valor de adquisición de las participaciones a 1 de enero de 2016 vendrá determinado por la diferencia entre el valor del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, reflejados en los correspondientes libros registros, y el pasivo exigible, salvo que se pruebe la existencia de otros elementos patrimoniales.
Ejemplo
La sociedad civil X con personalidad jurídica y objeto mercantil, que ha llevado en 2014 y 2015 una contabilidad ajustada al Código de Comercio, se constituyó en 2007 tributando los socios desde ese momento en el régimen de atribución de rentas y pasando a tributar a partir de 1 de enero de 2016 en el Impuesto sobre Sociedades.
El socio R.C. adquirió el 1 de junio de 2015 de otro socio una participación del 30 por 100 en la sociedad civil, por la que pagó 30.000 euros.
El 2 de marzo de 2020 el socio ha transmitido su participación por 45.000 euros.
Calcular el valor de titularidad (VT) de la participación transmitida, teniendo en cuenta que en la fecha de la transmisión, la sociedad civil tenía contabilizadas unas reservas de 20.000 euros, de los cuales 16.666,66 correspondían a beneficios generados a partir de 1 de junio de 2015 y por las que la sociedad había tributado en régimen de atribución de rentas, y que el 2 de febrero de 2020 al socio R.C. se le repartieron reservas por 4.200 euros, de los que 4.000 euros correspondían a beneficios obtenidos por la sociedad con anterioridad a 1 de junio de 2015 y por las que la sociedad había tributado en régimen de atribución de rentas.
Solución:
1º. Valor de transmisión: 45.000
2º. Valor de titularidad
Valor de adquisición de las participaciones sociales (VA) = 30.000
Importe de los beneficios no distribuidos a la fecha de la transmisión, generados por la sociedad entre la adquisición y la transmisión (VT1) (1) (0,30 X 16.666,66) = 5.000
Importe de los beneficios distribuidos al socio, generados por la sociedad con anterioridad a la adquisición (VT2) (2) = 4.000
Valor de titularidad (Reservas) VT = VA + VT1 – VT2
VT = (VA) 30.000 + (VT1) 5.000 – (VT2) 4.000 = 31.000
3º. Ganancia patrimonial = Valor de transmisión – Valor de titularidad (VT) = 14.000
Ganancia patrimonial = 45.000 – 31.000 = 14.000
Notas al ejemplo:
(1) El socio R.C. ya ha tributado por las reservas generadas a partir de la fecha de adquisición de su participación y que le fueron atribuidas por aplicación del régimen de atribución de rentas, por lo que el valor de adquisición de su participación debe ser corregido en dicho importe para evitar la doble imposición. Al ser el importe total de dichas reservas de 16.666,66 y al tener el socio una participación del 30 por 100 en la sociedad, debe corregirse el valor de adquisición en 5.000 (0,30 X 16.667). (Volver)
(2) El socio R.C no ha tributado por el reparto de beneficios realizado el 2 de febrero de 2020, al estar exento su reparto, y no ha tributado tampoco por dichos beneficios por aplicación del régimen de atribución de rentas, al haberse obtenido por la sociedad los beneficios con anterioridad a la adquisición de su participación por R.C. En consecuencia, el valor de adquisición debe minorarse en dicho importe para evitar la elusión del gravamen sobre dicha renta. (Volver)