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Manual práctico de Renta 2021

3. Pérdida de la condición de contribuyente por cambio de residencia

Normativa: Arts. 14.3 y 95 bis Ley IRPF, 63.2 y 121 Reglamento

Los supuestos que dan lugar a la presentación de una autoliquidación complementaria son los siguientes:

a. En general

En el supuesto de que el contribuyente pierda su condición por cambio de residencia, todas las rentas pendientes de imputación, de acuerdo con lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 14.3 de la Ley del IRPF, deberán integrarse en la base imponible correspondiente al último período impositivo que deba declararse por el citado impuesto.

Para ello, deberá practicarse, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno, en el plazo de tres meses desde que el contribuyente pierda su condición por cambio de residencia.

b. Traslado de residencia a otro Estado miembro de la Unión Europea

Además, de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo segundo del artículo 14.3 de la Ley del IRPF, cuando el traslado de residencia se produzca a otro Estado miembro de la Unión Europea, el contribuyente podrá optar por imputar las rentas pendientes conforme a lo dispuesto en el párrafo anterior, o por presentar, a medida en que se vayan obteniendo cada una de las rentas pendientes de imputación, una autoliquidación complementaria sin sanción, ni intereses de demora ni recargo alguno, correspondiente al último período que deba declararse por este Impuesto.

La autoliquidación se presentará en el plazo de declaración del período impositivo en el que hubiera correspondido imputar dichas rentas en caso de no haberse producido la pérdida de la condición de contribuyente.

c. Imputación de ganancias patrimoniales por cambio de residencia del artículo 95 bis de la Ley del IRPF

Existe también, a partir de 1 de enero de 2016, el supuesto especial de regularización por imputación de ganancias patrimoniales por cambio de residencia cuando se den las circunstancias previstas en el artículo 95 bis de la Ley del IRPF. Las ganancias patrimoniales a que se refiere el citado artículo deberán integrarse en la base imponible correspondiente al último período que deba declararse por este IRPF practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción, ni intereses de demora ni recargo alguno, en el plazo de declaración del impuesto correspondiente al primer ejercicio en que el contribuyente no tuviera tal condición.

Si el contribuyente optase por la aplicación de las especialidades previstas en el citado artículo 95 bis de la Ley del IRPF en caso de cambio de residencia a otro Estado miembro de la Unión Europea, o del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria, y se produce alguna de las circunstancias previstas en el artículo 95 bis.6.a) de la Ley del IRPF que determinan la obligación de autoliquidar la ganancia patrimonial, la autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se produzca alguna de las circunstancias referidas en el artículo 95 bis.6.a) de la Ley del IRPF y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto, o en el plazo de declaración del impuesto correspondiente al primer ejercicio en que el contribuyente no tuviera tal condición como consecuencia del cambio de residencia, si este fuera posterior.

Por tanto, de acuerdo con esta última regla, cuando el contribuyente pierda su condición en 2022, el período impositivo al que corresponderá la autoliquidación complementaria será el 2021, por ser el último período en que ha tenido la condición de contribuyente del IRPF.

Atención: en el apartado "Declaración complementaria" de la declaración deberá marcar con una "X" la casilla [110] si la declaración complementaria está motivada por haber perdido la condición de contribuyente por cambio de residencia (supuesto general previsto en el primer párrafo del artículo 14.3 de la Ley del IRPF); la casilla [111] si el motivo es el traslado de residencia a otro Estado miembro de la Unión Europea y el contribuyente opta por imputar las rentas pendientes a medida que se obtengan, de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo segundo del artículo 14.3 de la Ley del IRPF y la casilla [112] si la declaración complementaria está motivada por haberse producido alguna de las circunstancias previstas en el artículo 95 bis de la Ley del IRPF.

d. Pérdida de la condición de residente del socio que aplicó el régimen de diferimiento fiscal en operaciones de escisión, fusión o absorción y canje de valores cuando traslade su residencia en un Estado miembro de la Unión Europea, o del Espacio Económico Europeo

Normativa: Arts. 80.4 y 81.3 de la LIS; art. 14.3 Ley IRPF

En el caso de socios personas físicas que hayan aplicado el régimen especial de diferimiento fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y pierdan su condición de residente en territorio español, se integrará en la base imponible del IRPF del último período impositivo que deba declararse por este impuesto, la diferencia entre el valor de mercado de las acciones o participaciones recibidas en el canje o en las operaciones de escisión, fusión o absorción, en el momento del cambio de residencia, y su valor fiscal (que es el valor de adquisición y antigüedad de las acciones entregadas), salvo que las acciones o participaciones queden afectos a un establecimiento permanente situado en territorio español.

Ahora bien, cuando el socio adquiera la residencia en un Estado miembro de la Unión Europea, o del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria en los términos previstos en la Disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, el pago de la deuda tributaria resultante de la aplicación de lo anterior será aplazado por la Administración tributaria a solicitud del contribuyente hasta la fecha de la transmisión a terceros de las acciones o participaciones afectadas, resultando de aplicación lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y su normativa de desarrollo, en cuanto al devengo de intereses de demora y a la constitución de garantías para dicho aplazamiento. Si la declaración complementaria responde a esta circunstancia el contribuyente deberá marcar con una "X" la casilla [113] del apartado "Declaración complementaria" de la declaración.

Téngase en cuenta que la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, ha sido modificada por el art. decimosexto.Uno de la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal (BOE del 10).