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Manual práctico de Renta 2021

Arrendamiento de inmuebles destinados a vivienda

Normativa: Art. 23.2 Ley IRPF

Reducción 60 por 100

En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto positivo, calculado por diferencia entre la totalidad de ingresos íntegros y los gastos necesarios que tengan la consideración de deducibles en los términos anteriormente comentados, se reducirá en un 60 por 100, cualquiera que sea la edad del arrendatario.

Delimitación de "arrendamiento de un bien inmueble destinado a vivienda":

Se considera que se trata de un arrendamiento de un bien inmueble destinado a vivienda cuando, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos (LAU), el arrendamiento recaiga “sobre una edificación habitable cuyo destino primordial sea satisfacer la necesidad permanente de vivienda del arrendatario”.

Por su parte, ha de tenerse en cuenta que el artículo 3 de la LAU dispone que “se considera arrendamiento para uso distinto del de vivienda, aquel arrendamiento que recayendo sobre una edificación tenga como destino primordial uno distinto del establecido en el artículo anterior”. Añadiendo además que “en especial, tendrán esta consideración los arrendamientos de fincas urbanas celebrados por temporada, sea ésta de verano o cualquier otra”. Por ello, en ningún caso resultará aplicable la reducción señalada cuando el arrendamiento del inmueble se celebre por temporada, sea ésta de verano, o cualquier otra.

La reducción resultará aplicable sobre los rendimientos netos derivados del arrendamiento de bienes inmuebles cuando siendo el arrendatario una persona jurídica, quede acreditado que el inmueble se destina a la vivienda de determinadas personas físicas (Criterio fijado por el Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 8 de septiembre de 2016, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio).

La redacción del artículo 23.2 de la Ley del IRPF establece que, esta reducción sólo resultará aplicable sobre los rendimientos netos positivos que hayan sido calculados por el contribuyente en una autoliquidación presentada antes de que se haya iniciado un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección que incluya en su objeto la comprobación de tales rendimientos.

En ningún caso resultará de aplicación la reducción respecto de la parte de los rendimientos netos positivos derivada de ingresos no incluidos o de gastos indebidamente deducidos en la autoliquidación del contribuyente y que se regularicen en alguno de los procedimientos citados en el párrafo anterior, incluso cuando esas circunstancias hayan sido declaradas o aceptadas por el contribuyente durante la tramitación del procedimiento.

Téngase en cuenta que la sentencia del TS 1312/2020 (recurso de casación 1434/2019), sobre la base de la distinción entre declaración y autoliquidación, fijó como criterio interpretativo en relación con la redacción anterior al 11 de julio de 2021 que disponía que la reducción del 60 por 100 "sólo resultaba aplicable respecto de los rendimientos declarados por el contribuyente", que dicha reducción no se perdía por no haber incluido los rendimientos en la autoliquidación y, por ello, que los contribuyentes podían, al ser regularizados, incluir rentas no declaradas y solicitar la aplicación de la reducción del 60 por 100 sobre el rendimiento neto resultante.

Como consecuencia del citado criterio interpretativo fijado por la sentencia del TS 1312/2020 y, con el fin de aclarar de forma definitiva que la reducción por el arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda no puede aplicarse sobre el rendimiento neto positivo calculado durante la tramitación de un procedimiento de comprobación, se ha procedido a modificar, con efectos desde el 11 de julio de 2021, la redacción del artículo 23.2 de la Ley del IRPF por el artículo.3.tres de la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, de modificación de diversas normas tributarias y en materia de regulación del juego.

Alquileres turísticos:

En los alquileres turísticos no resulta aplicable la reducción del 60 por 100 prevista en el artículo 23.2 de la Ley de IRPF, ya que no tienen por finalidad satisfacer una necesidad permanente de vivienda sino cubrir una necesidad de carácter temporal. Véase al respecto la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), de 8 de marzo de 2018, Reclamación número 00/05663/2017, recaída en recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio.

Por otra parte, con efectos de 26 de junio de 2021, la disposición final segunda del Real Decreto 366/2021, de 25 de mayo,por el que se desarrolla el procedimiento de presentación e ingreso de las autoliquidaciones del Impuesto sobre las Transacciones Financieras y se modifican otras normas tributarias, introduce de nuevo el artículo 54 ter del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, que regula la obligación de informar sobre la cesión de uso de viviendas con fines turísticos en los mismos términos del anterior artículo 54 ter que fue anulado y dejado sin efecto por la Sentencia número 1106/2020, de 23 de julio de 2020, de la Sala Tercera del Tribunal Supremo (recurso contencioso-administrativo número 80/2018) por no haberse notificado a la Comisión Europea, requisito exigido por Directiva (UE) 2015/1535 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de septiembre de 2015 para su validez (ROJ: STS 2494/2020).

El artículo 54 ter establece con fines de prevención del fraude fiscal una obligación de información específica para las personas o entidades, en particular, las denominadas «plataformas colaborativas», que intermedien en la cesión del uso de viviendas con fines turísticos. Se entiende por cesión de uso de viviendas con fines turísticos la cesión temporal de uso de la totalidad o parte de una vivienda amueblada y equipada en condiciones de uso inmediato, cualquiera que sea el canal a través del cual se comercialice o promocione y realizada con finalidad gratuita u onerosa. Queda excluido expresamente de este concepto el arrendamiento o subarrendamiento de viviendas tal y como se definen en la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos, y los alojamientos turísticos regulados por su normativa específica como establecimientos hoteleros, alojamientos en el medio rural, albergues y campamentos de turismo, entre otros. Asimismo, queda excluido el derecho de aprovechamiento por turno de bienes inmuebles.