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Manual práctico IVA 2021

Reglas especiales

Se consideran prestados en el territorio de aplicación del impuesto:

  1. Los servicios relacionados con bienes inmuebles cuando éstos radiquen en el territorio.

    Se consideran relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los arrendamientos o cesiones de los mismos, los servicios de preparación, coordinación y realización de ejecución de obras inmobiliarias, los de carácter técnico relativos a dichas ejecuciones de obra, los de gestión relativos a bienes inmuebles u operaciones inmobiliarias, los de vigilancia o seguridad, los de alquiler de cajas de seguridad, la utilización de vías de peaje y los de alojamiento en establecimientos de hostelería, acampamento y balneario.

    Ejemplo:

    Así, se incluyen aquí los servicios de intervención de los Notarios en las transacciones inmobiliarias, los de exploración de minas o las prospecciones geofísicas.

    La Comisión Europea publicó en octubre de 2015 en su página web el documento «Notas explicativas sobre las reglas de localización de las prestaciones de servicios vinculados a bienes inmuebles a efectos del IVA». Aunque estas Notas no son jurídicamente vinculantes, constituyen un instrumento de orientación sobre la aplicación práctica de las previsiones contenidas en los artículos citados del Reglamento de Ejecución (UE) 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo aplicables a partir del 1 de enero de 2017, sin necesidad de trasposición a la norma interna.

    Estas Notas explicativas recogen tanto observaciones de tipo general como específico en relación con los servicios vinculados a los bienes inmuebles. De manera sucinta, podemos destacar las siguientes:

    Por «bienes inmuebles» se entenderá:

    1. Un área determinada de la corteza terrestre, ya sea en su superficie o en su subsuelo, en la que puede fundarse la propiedad y la posesión;

    2. Cualquier edificio o construcción fijado al suelo, o anclado en él, sobre o por debajo del nivel del mar, que no pueda desmantelarse o trasladarse con facilidad;

    3. Cualquier elemento que haya sido instalado y forme parte integrante de un edificio o de una construcción y sin el cual estos no puedan considerarse completos, como, por ejemplo, puertas, ventanas, tejados, escaleras y ascensores;

    4. Cualquier elemento, equipo o máquina instalado de forma permanente en un edificio o en una construcción, que no pueda trasladarse sin destruir o modificar dicho edificio o construcción.

    Los servicios vinculados a bienes inmuebles contemplados en el artículo 47 de la Directiva 2006/112/CE, abarcarán únicamente aquellos servicios que tengan una vinculación suficientemente directa con los bienes en cuestión.

    Se considerará que los servicios tienen una vinculación suficientemente directa con los bienes inmuebles en los siguientes casos:

    1. Cuando deriven de un bien inmueble y dicho bien sea un elemento constitutivo de los servicios y sea básico y esencial para los mismos.

    2. Cuando se presten en relación con un bien inmueble o se destinen a él y tengan por objeto la modificación física o jurídica de dicho bien.

    Cuando se ponga a disposición de un cliente maquinaria o equipamiento para ejecutar obras en un bien inmueble, dicha operación solo se considerará una prestación de servicios vinculada a bienes inmuebles en caso de que el prestador asuma la responsabilidad de la ejecución de las obras en cuestión.

  2. Los transportes de pasajeros y los transportes de bienes cuyo destinatario no sea un empresario o profesional (distintos de los del artículo 72 de la Ley del IVA), por la parte de trayecto realizado en el territorio.

    Ejemplo:

    Así, un transporte de viajeros en autobús desde Sevilla hasta París se entiende realizado en el territorio de aplicación del IVA español por la parte del trayecto efectuada en dicho territorio, y no por la parte del trayecto realizado en Francia.

  3. El acceso a manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas o similares, como las ferias y exposiciones y los servicios accesorios al mismo, siempre que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y dichas manifestaciones tengan lugar efectivamente en el citado territorio.

    Dentro de estos servicios se incluyen todas las prestaciones que concedan el derecho de acceso a cambio de un precio (entrada, pago, abono o abono de temporada o cotización periódica). No incluye la utilización de instalaciones tales como los gimnasios (artículo 32 del Reglamento de ejecución 282/2011 del Consejo).

    Se consideran servicios accesorios los relacionados directamente con el acceso, en particular, el uso de los guardarropas o de las instalaciones sanitarias, pero no los simples servicios de intermediación relativos a la venta de entradas (artículo 33 del Reglamento de ejecución 282/2011 del Consejo).

    Los servicios culturales, artísticos o deportivos, ferias y exposiciones, distintos del acceso a los mismos, prestados a empresarios o profesionales, se localizarán o no en el TAI, a falta de una regla especial, de conformidad con la regla general establecida en el artículo 69. Uno.1º.LIVA (Consulta DGT V1273-11).

    Ejemplo:

    Los servicios prestados por una entidad dedicada a la organización de eventos y congresos a otros empresarios o profesionales participantes en un congreso, a los que cobra una entrada por su acceso, se localizan en el territorio de aplicación del Impuesto en la medida en que el congreso tenga lugar efectivamente en el mismo.

    Tal y como veremos en el punto 7º de este apartado, igualmente, también en el caso en el que el destinatario sea un particular y no tenga la condición de empresario o profesional el servicio debe localizarse en el territorio de aplicación del Impuesto siempre que el congreso tenga lugar en dicho ámbito espacial (consulta DGT V0010-16).

  4. Los prestados por vía electrónica, de telecomunicaciones y de radiodifusión y televisión, cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que éste se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del Impuesto, en los siguientes casos:

    1. Cuando concurran los siguientes requisitos:

      • Que sean efectuados por un empresario o profesional que actúe como tal establecido únicamente en otro Estado miembro por tener en el mismo la sede de su actividad económica, su único establecimiento permanente en la Comunidad o el lugar de su domicilio permanente o residencia habitual; y

      • Que se haya superado el límite previsto en el artículo 73 de la LIVA o se haya ejercitado la opción de tributación en destino prevista en dicho artículo.

    2. Que sean efectuados por un empresario o profesional que actúe como tal distinto de los mencionados en el primer guion de la letra a) anterior.

    Se considerarán servicios prestados por vía electrónica:

    Los que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:

    1. El suministro y alojamiento de sitios informáticos.

    2. El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.

    3. El suministro de programas y su actualización.

    4. El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.

    5. El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.

    6. El suministro de enseñanza a distancia.

    A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.

    Ejemplo:

    Un particular con residencia habitual en el territorio de aplicación del impuesto contrata con una empresa estadounidense el acceso a canales de TV americanos. La empresa estadounidense deberá repercutir e ingresar el IVA español.

  5. Los de restauración y catering en los siguientes supuestos:

    1. Los prestados a bordo de un buque, de un avión o de un tren, en el curso de la parte de un transporte de pasajeros realizado en la Comunidad cuyo lugar de inicio se encuentre en el territorio de aplicación del impuesto.

      Cuando se trate de un transporte de ida y vuelta, el trayecto de vuelta se considerará como un transporte distinto.

    2. Los restantes servicios de restauración y catering cuando se presten materialmente en el territorio de aplicación del impuesto.

    Se considerará:

    1. Parte de un transporte de pasajeros realizado en la Comunidad: la parte de un transporte de pasajeros que, sin hacer escala en un país o territorio tercero, discurra entre los lugares de inicio y de llegada situados en la Comunidad.

    2. Lugar de inicio: el primer lugar previsto para el embarque de pasajeros en la Comunidad, incluso después de la última escala fuera de la Comunidad.

    3. Lugar de llegada: el último lugar previsto para el desembarque en la Comunidad de pasajeros embarcados también en ella, incluso antes de otra escala hecha en un país o territorio tercero.

    4. Servicios de restauración y catering: el suministro de alimentos o de bebidas, o de ambos, para consumo humano, siempre que vayan acompañados de servicios auxiliares suficientes para permitir su consumo inmediato, de forma que dicho suministro sea únicamente uno de los elementos de un conjunto en el que predominen los servicios. Por tanto, no se consideran servicios de restaurante y catering el suministro de alimentos o de bebidas sin prestación de ningún tipo de servicio auxiliar.

  6. Los de mediación en nombre y por cuenta ajena, cuyo destinatario no sea empresario o profesional y siempre que las operaciones respecto de las que se intermedie se entiendan realizadas en el territorio de aplicación.

    Esta regla especial, por tanto, se aplica sólo a los servicios prestados a particulares, en el caso de que el destinatario sea empresario o profesional se aplica la regla general de tributación en destino.

    Ejemplos:

    • Una agencia inmobiliaria belga media en la entrega de una edificación a un particular situada en España. La operación de mediación se entiende realizada en el territorio de aplicación del IVA español.

    • Un empresario español media en la venta de ciertos artículos textiles que se encuentran en China. Los artículos no salen de China. La operación de mediación tampoco se entiende realizada en el territorio de aplicación del IVA español.

    • Los servicios de mediación realizados por un representante comercial establecido en España a empresas italianas sin establecimiento permanente en España, en relación con entregas desde ese país con destino a territorios terceros, no se consideran prestados en territorio español, ya que su destinatario es un empresario o profesional no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto.

  7. Los siguientes servicios cuando su destinatario no sea empresario o profesional y se presten materialmente en el TAI:

    1. Los servicios accesorios a los transportes tales como la carga y descarga, transbordo, manipulación y servicios similares.

    2. Los trabajos y las ejecuciones de obra realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes.

    3. Los servicios relacionados con manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas, juegos de azar o similares, como las ferias y exposiciones, incluyendo los servicios de organización de los mismos y los demás servicios accesorios a los anteriores.

    Esta regla especial, se aplica únicamente a los servicios prestados a particulares, en el caso de que el destinatario sea empresario o profesional, se aplica la regla general de tributación en destino, con excepción del acceso a manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas o similares, a las que nos hemos referido anteriormente en el punto 3.

    Ejemplos:

    • Un empresario alemán presta servicios de reparación de ordenadores a un particular español. Los ordenadores están instalados en España y el servicio se presta efectivamente en el TAI. Por tanto, este servicio se gravará en España.

    • Un empresario español envía a Alemania maquinaria para reparar que luego será reenviada a España. La operación estará sujeta al IVA español por aplicación de la regla general.

    • Un cantante norteamericano da un concierto en Madrid, nos hallamos ante una prestación de servicios realizada en el territorio de aplicación del Impuesto.

  8. Los prestados por vía electrónica, de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión, cuando concurran los siguientes requisitos:

    1. que el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en otro Estado miembro;

    2. que sean efectuados por un empresario o profesional que actúe como tal establecido únicamente en el territorio de aplicación del Impuesto por tener en el mismo la sede de su actividad económica, su único establecimiento permanente en la Comunidad o el lugar de su domicilio permanente o residencia habitual; y

    3. que no se haya superado el límite previsto en el artículo 73 de la LIVA, ni se haya ejercitado la opción de tributación en destino prevista en dicho artículo.

    Lo previsto anteriormente será de aplicación a las prestaciones de servicios efectuadas durante el año en curso hasta que se haya superado el límite cuantitativo indicado anteriormente.

    Los empresarios o profesionales podrán optar por no aplicar lo dispuesto en este número, aunque no hayan superado el límite previsto en el artículo 73 de la LIVA. La opción comprenderá, como mínimo, dos años naturales, siendo necesario reiterar la opción, una vez transcurridos los dos años para que ésta no se entienda revocada.

    Se considerarán servicios de telecomunicación:

    Los que tengan por objeto la transmisión, emisión y recepción de señales, textos, imágenes y sonidos o información de cualquier naturaleza, por hilo, radio, medios ópticos u otros medios electromagnéticos, incluyendo la cesión o concesión de un derecho al uso de medios para tal transmisión, emisión o recepción e, igualmente, la provisión de acceso a redes informáticas.

    Se considerarán servicios de radiodifusión y televisión:

    Aquellos servicios consistentes en el suministro de contenidos de audio y audiovisuales, tales como los programas de radio o de televisión suministrados al público a través de las redes de comunicaciones por un prestador de servicios de comunicación, que actúe bajo su propia responsabilidad editorial, para ser escuchados o vistos simultáneamente siguiendo un horario de programación.

  9. Los servicios de arrendamiento de medios de transporte en los siguientes casos:

    1. Los de arrendamiento a corto plazo cuando éstos se pongan efectivamente en posesión del destinatario en el citado territorio.

    2. Los de arrendamiento a largo plazo cuando el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal siempre que esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual en el TAI. No obstante, cuando se trate de arrendamiento de embarcaciones de recreo se entenderán prestados en el TAI cuando éstos se pongan efectivamente en posesión del destinatario en el mismo siempre que el servicio sea realmente prestado por un empresario o profesional desde la sede de su actividad económica o un establecimiento permanente situado en dicho territorio.

    Se entenderá por corto plazo:

    La tenencia o el uso continuado de medios de transporte durante un periodo ininterrumpido no superior a treinta días y, en el caso de los buques, no superior a noventa días.

    Cómo se determina la duración de la tenencia o del uso continuado:

    Se atenderá a las condiciones contractuales. El contrato constituirá una presunción que admite prueba en contrario.

    Cuando el arrendamiento de un mismo medio de transporte se realice a través de contratos consecutivos entre las mismas partes se atenderá a la duración global, incluyendo el contrato y sus prórrogas.

    Los contratos de arrendamiento a corto plazo que por causas de fuerza mayor superen la duración contractual no verán alterado su período de duración a efectos de determinar su régimen tributario.

  10. Los servicios que se indican a continuación, cuando no se entiendan realizados en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio:

    • Los servicios siguientes cuyo destinatario sea un empresario o profesional:

      1. Las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica o comerciales y los demás derechos de propiedad intelectual o industrial, así como cualesquiera otros derechos similares.

      2. La cesión o concesión de fondos de comercio, de exclusivas de compra o venta o del derecho a ejercer una actividad profesional.

      3. Los de publicidad.

      4. Los de asesoramiento, auditoría, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía, consultores, expertos contables o fiscales y otros similares, con excepción de los comprendidos en el número 1.º del apartado Uno del artículo 70 de esta Ley.

      5. Los de tratamiento de datos y el suministro de informaciones, incluidos los procedimientos y experiencias de carácter comercial.

      6. Los de traducción, corrección o composición de textos, así como los prestados por intérpretes.

      7. Los de seguro, reaseguro y capitalización, así como los servicios financieros, citados respectivamente por el artículo 20, apartado Uno, números 16.º y 18.º, de esta Ley, incluidos los que no estén exentos, con excepción del alquiler de cajas de seguridad.

      8. Los de cesión de personal.

      9. El doblaje de películas.

      10. Los arrendamientos de bienes muebles corporales, con excepción de los que tengan por objeto cualquier medio de transporte y los contenedores.

      11. La provisión de acceso a las redes de gas natural situadas en el territorio de la Comunidad o a cualquier red conectada a dichas redes, a la red de electricidad, de calefacción o de refrigeración y el transporte o distribución a través de dichas redes, así como la prestación de otros servicios directamente relacionados con cualesquiera de los servicios comprendidos en esta letra.

      12. Las obligaciones de no prestar, total o parcialmente, cualquiera de los servicios enunciados en este número.

    • Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal.

    • Los de arrendamiento de medios de transporte.

    • Los prestados por vía electrónica, los de telecomunicaciones, de radiodifusión y de televisión.

  11. Los servicios de transporte intracomunitario de bienes que se inicien en el territorio de aplicación del impuesto y cuyo destinatario no sea un empresario o profesional.

    Se entenderá por:

    1. Transporte intracomunitario de bienes: el transporte de bienes cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en los territorios de dos Estados miembros diferentes.

    2. Lugar de inicio: el lugar donde comience efectivamente el transporte de los bienes, sin tener en cuenta los trayectos efectuados para llegar al lugar en que se encuentren los bienes.

    3. Lugar de llegada: el lugar donde se termine efectivamente el transporte de los bienes.

    Ejemplo:

    1. Una empresa alemana compra mercancías a una empresa española ubicada en Zaragoza.

      El traslado de esta mercancía se va a hacer:

      • Zaragoza–Barcelona en transporte terrestre.
      • Barcelona–Munich en transporte aéreo.

      La empresa alemana contrata el transporte con una empresa española, a la que comunica su NIF-IVA de empresario alemán, por lo tanto, el servicio de transportes no está sujeto al IVA español por aplicación de la regla general prevista en el artículo 69. Uno.1º de la LIVA.

    2. Un particular francés adquiere por Internet unos muebles a una empresa española cuya sede está en Valencia, la empresa se hace cargo del transporte que realizará por carretera. Estos transportes tributarán por el IVA español al iniciarse en el TAI y ser el destinatario un particular.