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Manual práctico de Sociedades 2021

Base imponible

Regulación: Artículo 18 TRLIRNR

La base imponible del establecimiento permanente se determinará de acuerdo con las disposiciones del régimen general de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, teniendo en cuenta la existencia de peculiaridades en la formación de la base imponible inherentes al Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Al establecimiento permanente se le aplica el régimen de compensación de bases imponibles negativas.

Entre las especialidades que los establecimientos permanentes deben tener en cuenta para determinar la base imponible cabe señalar, básicamente, las siguientes:

  1. Integración en la base imponible de la diferencia entre el valor normal de mercado y el valor contable de los elementos patrimoniales afectos a un establecimiento permanente situado en territorio español:

    1. Que cesa en su actividad.

    2. Que transfiere los elementos patrimoniales afectos al extranjero.

    3. Que traslada su actividad al extranjero.

    Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2021, en los casos previstos en las letras b) y c) de este apartado, en el supuesto de elementos patrimoniales transferidos a un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo que haya celebrado un acuerdo con España o con la Unión Europea sobre asistencia mutua en materia de cobro de créditos tributarios, se sustituye la posibilidad que el contribuyente tenía de aplazar el pago de la imposición de salida, hasta que los elementos patrimoniales afectados no fuesen transmitidos a terceros, por la posibilidad de fraccionar dicho pago, también a solicitud del contribuyente, por quintas partes anuales iguales.

    El ejercicio de la opción se realizará exclusivamente en la propia declaración del impuesto correspondiente al período impositivo en el que tenga lugar la transferencia de activos prevista en la letra b) de este apartado, o en la declaración del impuesto correspondiente al período impositivo concluido con ocasión del traslado de actividad, en el supuesto previsto en la letra c) de este apartado, debiéndose efectuar el pago de la primera fracción en el plazo voluntario de declaración correspondiente a dicho período impositivo.

    El vencimiento y exigibilidad de cada una de las cuatro fracciones anuales restantes, junto con los intereses de demora devengados por cada una de ellas, se producirá de forma sucesiva, transcurrido un año desde la finalización del plazo voluntario de declaración correspondiente al período impositivo previsto en el párrafo anterior.

    En el caso de que el establecimiento permanente opte por fraccionar el pago de la imposición de salida, deberá cumplimentar el modelo 200 de la forma en que se indica en el Capítulo 6 de este Manual práctico.

    Por último, se debe tener en cuenta que en los casos de transferencia a España de elementos patrimoniales o del traslado de la actividad que haya sido objeto de una imposición de salida en un Estado miembro de la Unión Europea, el valor determinado por el Estado miembro de salida tendrá la consideración de valor fiscal en España, salvo que no refleje el valor de mercado. No obstante, no se integrará en la base imponible, la diferencia entre el valor de mercado y el valor fiscal de los elementos patrimoniales transferidos, que estén relacionados con la financiación o entrega de garantías o para cumplir requisitos prudenciales de capital o a efectos de gestión de liquidez, siempre que se prevea que deben volver a territorio español para afectarse en el plazo máximo de un año.

  2. Aplicación de las normas de vinculación para las operaciones realizadas por el establecimiento permanente con la casa central, con otros establecimientos permanentes de la misma casa central o con otras personas o entidades vinculadas a la casa central o sus establecimientos permanentes, ya estén situados en territorio español o en el extranjero.

    En relación con la consideración de operaciones vinculadas debe tenerse en cuenta, además, lo establecido en el artículo 18.2 de la LIS, así como en el artículo 15.2 del TRLIRNR.

  3. Deducibilidad de la parte de los gastos de dirección y generales de administración imputados por la casa central al establecimiento permanente, siempre que tengan reflejo en los estados contables del establecimiento permanente y se imputen de forma continuada y racional. Para la determinación de estos gastos está previsto que los contribuyentes puedan solicitar a la Administración tributaria que determine la valoración de la parte de los gastos de dirección y generales de administración que resulten deducibles, conforme a lo dispuesto en el artículo 18.9 de la LIS.

  4. No serán imputables en ningún caso, las cantidades correspondientes al coste de los capitales propios de la entidad afectos, directa o indirectamente, al establecimiento permanente.

  5. Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2020 y que no hayan concluido a 11 de marzo de 2022, la Ley 5/2022, de 9 de marzo, introduce una nueva regulación de las asimetrías híbridas.

    En consecuencia, no se consideran deducibles:

    • Los gastos correspondientes a operaciones realizadas con la casa central o con alguno de sus establecimientos permanentes, así como con una persona o entidad vinculada a dicha casa central o alguno de sus establecimientos permanentes, que, como consecuencia de una diferencia fiscal en su atribución entre el establecimiento permanente y su casa central, o entre dos o más establecimientos permanentes no generen un ingreso.

    • Los gastos estimados por operaciones internas con la casa central o con alguno de sus establecimientos permanentes o los de una persona o entidad vinculada que, debido a la legislación del país o territorio del beneficiario, no generen un ingreso, en la parte que no se compense con ingresos que generen renta de doble inclusión. El importe de los gastos no deducidos podrá deducirse en los periodos impositivos siguientes que concluyan dentro de los tres años siguientes en la medida en que se compense con ingresos que generen renta de doble inclusión.

    • Los gastos correspondientes a operaciones del establecimiento permanente que sean asimismo fiscalmente deducibles en la casa central, en la parte que no se compense con ingresos de dicho establecimiento permanente o entidad vinculada que generen renta de doble inclusión. Los importes no deducidos podrán ser deducidos en los períodos impositivos que concluyan en los tres años siguientes a la conclusión del período impositivo en el que se devengaron tales gastos, en la medida en que se compensen con ingresos del establecimiento permanente o entidad vinculada que generen renta de doble inclusión.

    • Los gastos correspondientes a operaciones realizadas con un establecimiento permanente de la casa central o de una persona o entidad vinculada que, como consecuencia de que no es reconocido fiscalmente por el país o territorio de situación, no generan ingreso.

    A efectos de lo dispuesto en este punto, así como en cualquier otro caso de asimetría híbrida regulado en el artículo 15 bis de la LIS que sea de aplicación:

    • Se considera que un ingreso genera renta de doble inclusión cuando esté sometido a tributación con arreglo al TRLIRNR y a la legislación del otro país o territorio.

    • La referencia a personas o entidades vinculadas comprenderá las dispuestas en los artículos 15.2 y 18.7 del TRLIRNR.

A tener en cuenta:

La Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes establece reglas específicas de determinación de la base imponible para los supuestos en que las operaciones realizadas en España por un establecimiento permanente no cierren un ciclo mercantil (artículo 18.3 del TRLIRNR), o en que la actividad del establecimiento permanente en España consista en obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de seis meses (artículo 18.4 del TRLIRNR).