17. Rendementos do traballo percibidos por traballos efectivamente realizados no estranxeiro, co límite de 60.100 euros anuais

Normativa: Arts. 7.p) Lei IRPF e 6 Regulamento IRPF

Requisitos

Están exentos os rendementos de traballo percibidos por traballos efectivamente realizados no estranxeiro cando se dean os seguintes requisitos:

a) Que os traballos se realicen para unha empresa ou entidade non residente en España ou un establecemento permanente radicado no estranxeiro .

En particular, cando a entidade destinataria dos traballos estea vinculada coa entidade empregadora do traballador ou con aquela en que preste os seus servizos, entenderanse que os traballos se realizaron para a entidade non residente cando de acordo co previsto no artigo 18.5 da LIS poida considerarse que se prestou un servizo intragrupo á entidade non residente porque o citado servizo produza ou poida producir unha vantaxe ou utilidade á entidade destinataria.

Nota: para a aplicación desta exención ás rendas obtidas no estranxeiro por funcionarios destacados en organismos internacionais véxase a sentenza do Tribunal Supremo núm. 428/2019, do 28 de marzo (ROJ: STS 1056/2019).

b) Que no territorio en que se realicen os traballos aplíquese un imposto de natureza idéntica ou análoga á do IRPF e non se trate dun país ou territorio cualificado regulamentariamente como paraíso fiscal (actualmente, xurisdición non cooperativa).

Considérase cumprido este requisito cando o país ou territorio en que se realicen os traballos teña subscrito con España un convenio para evitar a dobre imposición internacional que conteña cláusula de intercambio de información. Para o resto de países (cos que non exista Convenio), haberá que estar á existencia dun imposto idéntico ou análogo.

Pode acceder á listaxe de Convenios de dobre imposición asinada por España na web da AEAT : https://sede.agenciatributaria.gob.es.

Atención: aínda que o artigo 7.p) da Lei do IRPF refírese expresamente a "paraísos fiscais" ten que terse en conta que, segundo a nova disposición adicional décima da Lei 36/2006, do 29 de novembro, de medidas para a prevención da fraude fiscal, todas referencias efectuadas na normativa do IRPF a paraísos fiscais, a países ou territorios cos que non exista efectivo intercambio de información, ou de nula ou baixa tributación entenderanse efectuadas á definición de xurisdición non cooperativa que establece a disposición adicional primeira da mencionada Lei 36/2006, na súa redacción vixente a partir do 11 de xullo de 2021, e que se comenta na o capítulo 10 deste manual.

A disposición transitoria segunda da Lei 36/2006, do 29 de novembro, de medidas para a prevención da fraude fiscal establece que en tanto non se determinen por Orde Ministerial os países ou territorios que teñen a consideración de xurisdición non cooperativa, terán a devandita consideración os países ou territorios previstos no Real decreto 1080/1991.

Pois ben, con entrada en vigor 11 de febreiro de 2023, publicouse a Orde HFP/115/2023, do 9 de febreiro, pola que se determinan os países e territorios, así como os réximes fiscais prexudiciais, que teñen a consideración de xurisdicións non cooperativas (BOE do 10 de febreiro), que actualiza a lista de países e territorios que figuran no Real decreto 1080/1991, do 5 de xullo, aínda que en IRPF non foi de aplicación ata este período impositivo, 2024.

Véxase a relación de países e territorios cualificados regulamentariamente como xurisdición non cooperativa e as notas sobre a citada relación de países e territorios que figuran no Capítulo 10 deste Manual.

Cuantificación do importe exento

A exención terá un límite máximo de 60.100 euros anuais.

Para o cálculo da retribución correspondente aos traballos realizados no estranxeiro, deberán tomarse en consideración os días que efectivamente o traballador estivo desprazado no estranxeiro, así como as retribucións específicas correspondentes aos servizos prestados no estranxeiro.

Con esta finalidade, a Sentenza do Tribunal Supremo núm. 274/2021, do 25 de febreiro de 2021, recaída en recurso de casación núm. 1990/2019 (ROJ : STS 607/2021), fixou como criterio interpretativo que deben entenderse comprendidos para o cómputo do importe da exención os días de desprazamento ao país de destino ou de regreso a España.

Para o cálculo do importe dos rendementos reportados cada día polos traballos realizados no estranxeiro, á marxe das retribucións específicas correspondentes aos citados traballos, aplicarase un criterio de reparto proporcional tendo en conta o número total de días do ano.

Precisión: con respecto ao cálculo da renda exenta correspondente a retribucións non específicas, o TEAC fixou os seguintes criterios:

Nos casos en que durante todo o período impositivo existise unha única relación de dependencia (un só pagador):
- Se durante todo o período impositivo existiu unha relación de ajenidad co pagador dos citados rendementos, para os efectos de realizar o cálculo proporcional dos rendementos reportados cada día polos traballos realizados no estranxeiro, á marxe das retribucións específicas correspondentes aos citados traballos, tomarase no denominador o número total de días do ano .
- En caso contrario (duración inferior ao ano), deberase atender ao tempo de prestación do servizo co citado pagador durante o período impositivo analizado.
No caso de que o contribuínte mantivese dous ou máis relacións de dependencia ou ajenidad no período impositivo, o cálculo da exención correspondente ás retribucións non específicas realizarase individualizadamente para cada un dos pagadores en cuxa relación de dependencia ou ajenidad producísese desprazamento ao estranxeiro, atendendo ás regras sinaladas no punto anterior, isto é, tendo en conta as retribucións por el abonadas así como o tempo de vixencia, en cada período impositivo, de cada relación de dependencia ou ajenidad, sen prexuízo da aplicación agregada do límite cuantitativo de 60.100 euros.

Véxase a Resolución do Tribunal Económico-administrativo (TEAC) do 19 de xullo de 2024, Reclamación número 00/08685/2023, recaída en recurso de alzada para a unificación de criterio.

Incompatibilidade co réxime de excesos

Finalmente, esta exención é incompatible, para os contribuíntes destinados no estranxeiro, co réxime de excesos excluídos de tributación por retribucións percibidas por empregados de empresas e funcionarios destinados no estranxeiro previstos no artigo 9.A.3.b) do Regulamento do IRPF, calquera que sexa o seu importe. O contribuínte poderá optar pola aplicación do réxime de excesos en substitución desta exención.

A diferenza do réxime de excesos do artigo 9.A.3.b) do Regulamento do IRPF, son compatibles coa exención por traballos realizados no estranxeiro, as cantidades percibidas en concepto de desprazamento e estancia ás que resulte de aplicación o réxime xeral de dietas exceptuadas de gravame do artigo 9.A.3.a) do Regulamento do IRPF.

Exemplo :

Don J.L.M. foi enviado pola súa empresa desde o día 1 de abril a 30 de xuño de 2024 a unha empresa situada no Canadá para participar nun proxecto consistente na enxeñaría, subministración, construción e posta en marcha dunha nova refinaría de base para a produción de combustibles limpos. Unha vez realizado o devandito traballo, don J.L.M. retornou a España, continuando na empresa no seu réxime normal de traballo e salario.

Como retribución especifica polos servizos prestados no estranxeiro don J.L.M percibiu a cantidade de 15.200 euros.

Así mesmo, para cubrir os gastos correspondentes a desprazamento e manutención durante a súa estancia no Canadá a empresa comprou e pagou os billetes de avión e abooulle 80 euros ao día durante os tres meses que prestou os seus servizos na empresa canadense para gastos de manutención.

Determinar o importe exento da retribución correspondente aos traballos realizados no estranxeiro, sabendo que o salario anual que percibe da súa empresa ascende a 75.000 euros.

Solución:

Ao cumprirse, segundo os datos do exemplo, os requisitos establecidos pola normativa do IRPF, procede aplicar a exención cuxa cuantificación efectúase da seguinte forma:

a) Retribucións reportadas durante os días de estancia no estranxeiro:

Correspondente ao salario: (75.000 ÷ 365) x 91 = 18.698,63
Correspondente aos servizos prestados no estranxeiro ^(*) = 15.200
Total (18.698,63 + 15.200) = 33.898,63

(*) Os billetes de avión e os gastos de manutención diarios están exentos porque non superan o límite legal. Véxase o apartado sobre dietas e asignacións para gastos de viaxe exenta no Capítulo 3 deste Manual. ^(Volver)

b) Importe da exención: (18.698,63 + 15.200) = 33.898,63 ^(**)

(**) Este importe entra dentro do límite máximo de exención anual que son 60.100 euros.