Entidades en régimen de atribución de rentas

Delimitación positiva

Normativa: Arts. 8.3 y 87 Ley IRPF. Véase también arts. 35.4 LGT, 6 LIS y 37 texto refundido Ley IRNR 

Tienen la consideración de entidades sometidas al régimen especial de atribución de rentas, entre otras:

• Las sociedades civiles que no tengan personalidad jurídica.

• Las sociedades civiles con personalidad jurídica que no tienen objeto mercantil (a partir de 1 de enero de 2016).

  Hasta el 1 de enero de 2016 se aplicaba el régimen de atribución de rentas del IRPF a todas las sociedades civiles. Sin embargo, a partir de dicha fecha las sociedades civiles con personalidad jurídica que tengan objeto mercantil dejan de tributar por el indicado régimen y pasan a estar sujetas al Impuesto sobre Sociedades.

  Como consecuencia de lo anterior, siguen tributando en el régimen de entidades en atribución de rentas del IRPF, en cuanto sus actividades son ajenas al ámbito mercantil, las siguientes sociedades civiles:

  • Las que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras.

  • Las de carácter profesional (sección segunda del Impuesto sobre Actividades Económicas).

  Importante: el único contribuyente que se incorpora al Impuesto sobre Sociedades son las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil. La reforma no afecta a las comunidades de bienes ni demás entes sin personalidad del artículo 35.4 de la LGT, que siguen tributando como entidades en atribución de rentas conforme al régimen especial regulado en la Sección 2ª del Título X de la Ley del IRPF.

  En relación a la LGT véase la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

• Las herencias yacentes.

• Las comunidades de bienes.

• Cualquier entidad carente de personalidad jurídica que constituya una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición.

• Las entidades constituidas en el extranjero cuya naturaleza jurídica sea idéntica o análoga a la de las entidades en atribución de rentas constituidas de acuerdo con las leyes españolas.

  Las características básicas que debe reunir una entidad constituida en el extranjero para ser considerada en España como una entidad en atribución de rentas a los efectos del IRPF, del IS y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, son las siguientes:

  1. Que la entidad no sea contribuyente de un impuesto personal sobre la renta en el Estado de constitución.

  2. Que las rentas generadas por la entidad se atribuyan fiscalmente a sus socios o partícipes, de acuerdo con la legislación de su Estado de constitución, siendo los socios o participes los que tributen por las mismas en su impuesto personal. Esta atribución deberá producirse por el mero hecho de la obtención de la renta por parte de la entidad, sin que sea relevante a estos efectos si las rentas han sido o no objeto de distribución efectivamente a los socios o partícipes.

  3. Que la renta obtenida por la entidad en atribución de rentas y atribuida a los socios o participes conserve, de acuerdo con la legislación de su Estado de constitución, la naturaleza de la actividad o fuente de la que procedan para cada socio o partícipe.

  Nota: véase al respecto la Resolución de 6 de febrero de 2020, de la Dirección General de Tributos, sobre la consideración como entidades en régimen de atribución de rentas a determinadas entidades constituidas en el extranjero (BOE de 13 de febrero).

Importante: las entidades No residentes que carecen de NIF consignarán en la casilla [1562] el Número de Identificación que tengan asignado las citadas entidades en el País de residencia y marcarán la casilla [1563] para indicar esta circunstancia.

Delimitación negativa

Normativa: Art. 7 LIS

No se incluyen en el régimen especial de atribución de rentas, entre otras, las siguientes entidades:

• Los fondos de inversión, regulados en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva.

• Las uniones temporales de empresas, reguladas en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre régimen fiscal de las agrupaciones y uniones temporales de Empresas y de las Sociedades de desarrollo industrial regional.

• Los fondos de pensiones, regulados en el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.

• Las comunidades titulares de montes vecinales en mano común reguladas por la Ley 55/1980, de 11 de noviembre, de montes vecinales en mano común, o en la legislación autonómica correspondiente.

• Las sociedades agrarias de transformación, reguladas en el Real Decreto 1776/1981, de 3 de agosto, por el que se aprueba el Estatuto que regula las Sociedades Agrarias de Transformación.

• A partir de 1 de enero de 2016 las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil sujetas al Impuesto sobre Sociedades.

  Se entiende por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil.

  A estos efectos la actividad de alquiler de inmuebles puede tener carácter mercantil, con independencia de que se cumpla o no la definición de actividad económica prevista en los artículos 27.2 de la Ley del IRPF y 5.1 la LIS, por lo que las sociedades civiles con personalidad jurídica cuya actividad es el arrendamiento de inmuebles, son contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades.

• A partir del 1 de enero de 2022, tributarán en el Impuesto sobre Sociedades, en calidad de contribuyentes, las entidades en régimen de atribución de rentas que se definen a continuación por las rentas positivas que se indican.

  1. Ha de tratarse de entidades en atribución de rentas en las que:

     • una o varias entidades, vinculadas entre sí en el sentido del apartado 13 del artículo 15.bis de la LIS, participen directa o indirectamente en cualquier día del año, en el capital, en los fondos propios, en los resultados o en los derechos de voto en un porcentaje igual o superior al 50 por 100 y

     • sean residentes en países o territorios que califiquen a la entidad en régimen de atribución como contribuyente por un impuesto personal sobre la renta,

  2. Estas entidades en régimen de atribución de rentas tributarán por el Impuesto sobre Sociedades, en calidad de contribuyente, por las siguientes rentas positivas que corresponda atribuir a todos los partícipes residentes en países o territorios que consideren a la entidad en atribución de rentas como contribuyente por imposición personal sobre la renta:

     • Rentas obtenidas en territorio español que estén sujetas y exentas de tributación en el Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

     • Rentas de fuente extranjera que no estén sujetas o estén exentas de tributación por un impuesto exigido por el país o territorio de la entidad o entidades pagadoras de tales rentas.

  El resto de las rentas entidades en régimen de atribución de rentas serán atribuidas a los socios, herederos, comuneros o partícipes y tributarán de acuerdo con lo establecido para este régimen en la Ley del IRPF, que se comenta en este mismo Capítulo 10 en los apartados siguientes.