Regras xerais de cálculo

Normativa: Arts. 34 a 36 Lei IRPF e 40 Regulamento

Atención: teñanse en conta os cadros-resumo das regras xerais que figuran ao final deste apartado.

A determinación do importe das ganancias ou perdas patrimoniais que procedan da transmisión, onerosa ou lucrativa, de elementos patrimoniais non afectos vén determinada pola diferenza entre os valores de transmisión e de adquisición dos elementos patrimoniais.

Precisión: para a  determinación do importe da ganancia ou perda patrimonial que proceda da  transmisión de elementos patrimoniais afectos  véxase o apartado normas específicas de valoración deste Capítulo.

A. Valor de adquisición

O valor de adquisición estará formado pola suma de:

1. No caso de transmisións a título oneroso: polo importe real polo que a devandita adquisición se efectuase.

   Non obstante, para os efectos de determinar o valor de adquisición no caso de que se produza unha posterior comprobación de valores no Imposto sobre Transmisións Patrimoniais e Actos Xurídicos Documentados polas respectivas Comunidades Autónomas, terá que terse en conta ese valor comprobado como o importe real ao que se refire o artigo 35 da Lei do IRPF. Sentenza do Tribunal Supremo do 21 de decembro de 2015, recaída en recurso de casación para a unificación de doutrina núm. 2068/2014. (ROJ: STS 5470/2015)

   No caso de transmisións a título lucrativo ou gratuíto (herdanza, legado ou doazón): polo declarado ou o comprobado administrativamente para os efectos do Imposto sobre Sucesións e Doazóns, sen que este poida exceder do valor de mercado. 

   Non obstante, desde o 11 de xullo de 2021, no caso de adquisicións lucrativas por causa de morte derivada de contratos ou pactos sucesorios con efectos de presente, o beneficiario dos mesmos que transmita antes do transcurso de cinco anos desde a celebración do pacto sucesorio ou do falecemento do causante, se fóra anterior, os bens adquiridos, subrogarase na posición deste , con respecto ao valor e data de adquisición daqueles , cando este valor fóra inferior ao previsto no parágrafo anterior.

   A Lei 11/2021, do 9 de xullo, de medidas de prevención e loita contra a fraude fiscal, de transposición da Directiva (UE ) 2016/1164, do Consello, do 12 de xullo de 2016, pola que se establecen normas contra as prácticas de evasión fiscal que inciden directamente no funcionamento do mercado interior, de modificación de diversas normas tributarias e en materia de regulación do xogo, engadiu un novo parágrafo ao artigo 36 da Lei do IRPF para someter a tributación aqueles casos en que, nos cinco anos seguintes á celebración do pacto sucesorio ou do falecemento do causante (se fóra anterior), transmítense os bens polo beneficiario do pacto sucesorio. Nese caso, o sucesor perde a actualización de valor levada a cabo a través do ISD e subrógase na data e valor de adquisición do primixenio titular.

   Debe terse en conta que a institución dos “pactos sucesorios” (sucesión contractual) está prohibida no ámbito do Dereito común (artigos 1.271, 658.1 e 816 do Código Civil estatal), pero mánténse nos dereitos civís, forais ou especiais, de determinadas Comunidades Autónomas onde a vixencia do Código Civil non é completa (Aragón, Baleares, Cataluña, Galicia, Navarra e o País Vasco).

   Importante : o establecido para os pactos sucesorios soamente será de aplicación ás transmisións de bens efectuados con posterioridade ao 11 de xullo de 2021 que fosen adquiridos de forma lucrativa por causa de morte en virtude de contratos ou pactos sucesorios con efectos de presente.

   Véxase ao respecto a disposición transitoria primeira.4 da Lei 11/2021, do 9 de xullo, de medidas de prevención e loita contra a fraude fiscal, de transposición da Directiva (UE ) 2016/1164, do Consello, do 12 de xullo de 2016, pola que se establecen normas contra as prácticas de evasión fiscal que inciden directamente no funcionamento do mercado interior, de modificación de diversas normas tributarias e en materia de regulación do xogo (BOE do 10)

   Nas transmisións lucrativas de empresas ou participacións ás que se refire o artigo 20.6 da Lei 29/1987, do 18 de decembro, do Imposto sobre Sucesións e Doazóns (BOE do 19), o valor de adquisición coincidirá co orixinario do doador xa que o donatario subrógase na posición daquel respecto dos valores e datas de adquisición dos devanditos bens.

2. O custo dos investimentos e melloras efectuadas nos bens adquiridos, sen que se computen, para estes fins, os gastos de conservación e reparación.

   Ten a consideración de mellora, para estes fins, a indemnización que satisfai o propietario ao seu inquilino para que este desaloxe o inmoble.

3. Os gastos (comisións, Fedatario público, Rexistro, etc.) e tributos inherentes á adquisición (Transmisións Patrimoniais e Actos Xurídicos Documentados, IVE ou Imposto sobre Sucesións ou Doazóns se a adquisición se realizou a título gratuíto), excluídos os intereses que fosen satisfeitos polo adquirente.

4. Da suma correspondente ás anteriores cantidades restarase, o importe das amortizacións fiscalmente deducibles, computandose en todo caso a amortización mínima, con independencia da súa efectiva consideración como gasto.

   A amortización mínima é a resultante do período máximo de amortización ou a porcentaxe fixa que corresponda, segundo cada caso.

   Para inmobles arrendados, o importe da amortización mínima determínase aplicando o 1,5 por 100 ata o 31 de decembro de 1998; o 2 por 100 ata 31 de decembro de 2002, e o 3 por 100 desde o 1 de xaneiro de 2003.

   En relación co cómputo das amortizacións, debe terse en conta que:

   • Non procede computar amortización por aqueles bens non susceptibles de depreciación como, por exemplo, os terreos, os valores mobiliarios, etc.

   • As amortizacións "fiscalmente deducibles" corresponden aos inmobles ou mobles  afectos a actividades económicas, aos inmobles ou mobles  arrendados ou subarrendados, a dereitos reais de uso e goce sobre bens inmobles, aos supostos de prestación de asistencia técnica que non constitúa actividade económica e ao arrendamento de negocios ou minas ou subarrendamentos. Nestes casos, a amortización mínima computarase, con independencia da súa efectiva consideración como gasto.

   • Tratandose da transmisión de elementos patrimoniais afectos a actividades económicas, considérase como valor de adquisición o valor contable, tendo en conta as amortizacións que fosen fiscalmente deducibles, sen prexuízo da amortización mínima a que nos referimos antes.

   • Tratandose de bens inmobles que fosen arrendados  considerarase que as amortizacións cumpren o requisito de efectividade cando, en cada ano, non excedan do resultado de aplicar a porcentaxe do 3 por 100 sobre o maior dos seguintes valores: custo de adquisición satisfeita ou o valor catastral, excluído o valor do solo. Cando non se coñeza o valor do solo, este calcularase rateando o custo de adquisición satisfeito entre os valores catastrais do solo e da construción de cada ano.

     No caso de bens inmobles adquiridos a título lucrativo debe terse  en conta que, no custo de adquisición satisfeito está incluído o valor do ben adquirido en aplicación das normas sobre Imposto sobre Sucesións ou Doazóns ou o seu valor comprobado nestes gravames (sen incluír o valor do solo). Criterio interpretativo fixado polo Tribunal Supremo (Sala do Contencioso-administrativo) na súa Sentenza núm. 1130/2021, do 15 de setembro, recaída no recurso de casación núm. 5664/2019 (ROJ: STS 3483/2021).

     Inclúense tamén no custo de adquisición o importe dos tributos e os gastos inherentes á adquisición e, se é o caso, a totalidade dos investimentos e melloras efectuadas.

B. Valor de transmisión

O valor de transmisión estará formado por:

1. O importe real polo que o alleamento se efectuase ou o valor declarado ou, se é o caso, o comprobado administrativamente para os efectos do Imposto sobre Sucesións e Doazóns cando a transmisión se realizase a título lucrativo ou gratuíto, sen que este poida exceder do valor de mercado.

   Por importe real do valor de alleamento tomarase o efectivamente satisfeito, sempre que non resulte inferior ao valor normal de mercado, en cuxo caso prevalecerá este.

2. Da cantidade anterior poderán deducirse os gastos e tributos inherentes á transmisión, excluídos os intereses, en canto resultaren satisfeitos polo transmitente.

C. Supuesto especial: transmisión de elementos patrimoniais en que se realizasen melloras nun ano distinto ao da súa adquisición

Tratandose de elementos patrimoniais sobre os que se realizasen melloras nun ano distinto ao da súa adquisición, será preciso distinguir a parte do valor de transmisión que corresponda ao elemento patrimonial e á mellora ou melloras realizadas, con obxecto de determinar, de forma separada e independente, tanto as ganancias ou perdas patrimoniais derivadas dun e outras, como a redución que, se é o caso, resulte aplicable. Con esta finalidade, tomaranse como valores e datas de adquisición os que correspondan, respectivamente, ao elemento patrimonial e a cada unha das melloras realizadas.

En consecuencia, as ganancias ou perdas patrimoniais así determinadas poderán ter diferentes períodos de xeración, resultando tamén diferentes as porcentaxes redutoras que, se é o caso, proceda aplicar sobre as ganancias patrimoniais en función das antigüidades que tivesen a 31 de decembro de 1996, o elemento patrimonial propiamente dito e cada unha das melloras realizadas, tendo en conta que se se efectuasen melloras nos elementos patrimoniais transmitidos tomarase como período de permanencia destas no patrimonio do contribuínte o número de anos que medie entre a data en que se realizasen e o 31 de decembro de 1996, redondeado por exceso.

Esquemas-resumo

Os compoñentes dos respectivos valores de adquisición e transmisión dos diferentes elementos patrimoniais non afectos a actividades económicas, segundo trátese de transmisión onerosa ou lucrativa, son os que se indican nos cadros seguintes:

a) Esquema - resumo: transmisión onerosa

Normativa: Artigo 35 da Lei de IRPF

b) Esquema - resumo: transmisión lucrativa

Normativa: Artigo 36 da Lei de IRPF