Saltar al contingut principal
Manual pràctic IVA 2022.

Regla general

La base imposable de l'impost està constituïda per l'import total de la contraprestació de les operacions subjectes al mateix procedent del destinatari o de terceres persones.

Quan el subjecte passiu no repercutisca expressa i separadament la quota de l'impost en factura s'entén que la contraprestació no va incloure estes quotes, tret dels casos següents:

  1. Quan la repercussió expressa de l'impost no siga obligatòria.

  2. En els supòsits de percepcions retingudes d'acord amb dret en el cas de resolució de les operacions.

S'inclouen en el concepte de contraprestació:

  1. Qualsevol crèdit efectiu a favor de qui realitze l'entrega o presteu el servici, derivat de la prestació principal o de les accessòries, com les despeses de comissions, portes i transporte, assegurances o primes per prestacions anticipades.

    Exemple:

    En l'arrendament d'un local s'inclourà l'import de la renda, les quantitats assimilades a la renda i qualsevol altra quantitat que l'arrendador pot exigir a l'arrendatari com poden ser les despeses de comunitat, l'import de l'Impost sobre Béns Immobles, les despeses de calefacció, aigua, llum, obres, etc.

    No s'inclouran els interessos per l'ajornament en el pagament del preu quan complisquen els següents requisits:

    1. Que corresponguen a un període posterior a l'entrega dels béns o la prestació dels servicis.

    2. Que siguen retribucions de les operacions financeres d'ajornament o demora en el pagament del preu, exemptes de l'impost.

    3. Que consten separadament en la factura expedida pel subjecte passiu.

    4. Que no excedisquen l'usualment aplicat en el mercat.

    Exemple:

    El gener es compra un pis de 100.000 euros que es rep l'1 d'octubre. Els pagaments a realitzar són:

    • Abril: 30.000 i 1.000 euros d'interessos.
    • Octubre: 40.000 i 2000 euros d'interessos.
    • Desembre: 30.000 i 3.000 euros d'interessos.

    La base imposable serà:

    • Abril: 31.000, inclou els interessos per ser anteriors a la meritació.

    • Octubre: 70.000 (40.000 que es paguen l'octubre més els 30.000 que es pagaran el desembre), al realitzar l'entrega es merita l'IVA dels pagaments pendents, no formant part de la base imposable els interessos meritats a partir d'este moment.

  2. Les subvencions vinculades directament al preu de les operacions, és a dir, establides en funció del nombre d'unitats lliurades o del volum dels servicis prestats quan es determinen abans de realitzar-se l'operació.

    Tant la DGT, en seu consulta núm. 0285-03, com el TJCE en Sentencia de 22 de novembre de 2002, han matisat el segon dels requisits exigit en el paràgraf anterior, en el sentit que “el que ha d'estar establit amb caràcter previ a la realització de les entregues de béns o de les prestacions de servicis subvencionades no és tant l'import de la subvenció com el mecanisme de determinació de la mateixa, de forma tal que l'empresari o professional que realitza l'operació estiga en condicions de determinar el seu import, però sense que este es trobe necessàriament establit en unitats monetàries amb la condició antelació”.

    Exemple:

    Una empresa de transporte de viatgers rep dos subvencions: una de 2 euros per cada viatger transportat i una altra de 20.000 euros que té per finalitat cobrir el cost d'autobús. El preu del viatge és de 10 euros més IVA.

    La primera subvenció s'inclou en la base imposable a l'anar directament associada al preu del bitllet.

    • Preu del viatge: 10
    • Subvenció associada al viatge: 2
    • Total base imposable: 12
    • IVA 10% x 12: 1,20
    • Preu del bitllet: 10
    • IVA: 1,20
    • Total a pagar per l'usuari: 11,20

    La segona subvenció no s'inclou en la base imposable perquè no complix el requisit d'estar establida en funció del volum dels servicis prestats.

    Els requisits que han de complir-se perquè una subvenció puga considerar-se directament vinculada al preu s'han simplificat partint de criteri contemplat pel Tribunal de Justícia de la Unió Europea en la sentencia de 27 de març de 2014 (assumpte C-151/13). Este criteri també ve reconegut pel Tribunal Economicoadministratiu Central, entre d'altres, en la seua resolució de 20 de novembre de 2014 (NÚM. de resolució 01360/2011) i per la Direcció General de Tributs en les consultes V4149-15 i V2263-16.

    En la citada Sentencia el TJUE precisa que la base imposable de l'impost estarà constituïda per tot el que es rep com contrapartida del servici prestat, sent necessària únicament l'existència d'un vincle directe entre la prestació del servici i la contrapartida obtinguda. En este sentit aclarix que, per a reconéixer aquell vincle, no és necessari que el beneficiari directe de la prestació siga el destinatari del servici ni que la contraprestació es vincule a prestacions de servicis individualitzades. Serà necessari que el servici es preste realment com contrapartida del pagament, sense que s'exigisca que esta contrapartida es perceba directament pel destinatari del servici, sinó que pot ser un tercer, el que satisfaça la mateixa.

    No obstant això, s'exclou de la consideració de subvencions vinculades al preu, i, per tant, no integren la base imposable les aportacions dineràries efectuades per l'Administració Pública per a finançar:

    1. La gestió de servicis públics o de foment de la cultura en els que no existisca una distorsió significativa de la competència, siga qual siga seu forma de gestió. Es tracta d'aportacions financeres que les Administracions Públiques realitzen a l'operador de determinats servicis de competència pública quan no existix distorsió de la competència, generalment perquè al tractar-se d'activitats finançades totalment o parcialment per l'Administració no es presten en règim de lliure concurrència, com per exemple, els servicis de transporte municipal o, determinades activitats culturals finançades amb estes aportacions.

      Estes aportacions no limitaran el dret a la deducció regulat en l'últim paràgraf de l'article 93.Cinc de la Llei de l'IVA.

    2. Activitats d'interés general destinatari del qual és el conjunt de la societat, al no existir un destinatari identificable ni tampoc usuaris que satisfacen contraprestació alguna. Este seria el cas de les aportacions efectuades per a finançar activitats d'investigació, desenvolupament i innovació o els servicis de radiodifusió pública, en les condicions assenyalades, sense perjudici de les conseqüències que d'això es puguen derivar quant a l'exercici del dret a la deducció.

  3. Els tributs i gravàmens de qualsevol classe que recaiguen sobre les mateixes operacions gravades, excepte el mateix IVA.

    S'inclouen els Impostos Especials que s'exigisquen en relació amb els béns que siguen objecte de les operacions gravades, a excepció de l'Impost Especial sobre Determinats Mitjans de Transport.

  4. Les percepcions retingudes d'acord amb dret per l'obligat a efectuar la prestació en els casos de resolució de les operacions.

  5. L'import dels envases i embalatges, fins i tot els susceptibles de devolució, carregat als destinataris de l'operació.

  6. L'import dels deutes assumits pel destinatari com a contraprestació total o parcial de les operacions.

    No s'inclouen en la base imposable:

    1. Les indemnitzacions, diferents de les contemplades en l'apartat anterior, que no constituïsquen contraprestació o compensació de les operacions subjectes.

    2. Els descomptes i bonificacions concedits prèvia o simultàniament al moment en què l'operació es realitze i en funció d'ella i que es justifiquen per qualsevol mitjà de prova admés en dret.

      No serà aplicable esta disposició quan les minoracions de preu constituïsquen remuneracions d'unes altres operacions.

    3. Les sumes pagades en nom i per compte del clienta, en virtut de mandat exprés del mateix. El subjecte passiu està obligat a justificar la quantia efectiva de tals despeses i no pot deduir l'impost que els haguera gravat.

      És fonamental que la factura aparega a nom del clienta, destinatari final de l'operació.

      Requisits que han de concórrer per a excloure de la base imposable els suplits:

      1. Ha de tractar-se de sumes pagades en nom i per compte del clienta. Açò s'acreditarà ordinàriament mitjançant la corresponent factura expedida a càrrec del clienta.

      2. El pagament d'estes sumes ha d'efectuar-se en virtut d'un mandat exprés, verbal o escrit, del clienta per de la qual compte s'actue, el que exclou la possibilitat de considerar com suplit les despeses en què haja incorregut l'empresari o professional sense conéixer el nom de la seu possible clienta.

      3. La quantitat percebuda pel mediador ha de coincidir exactament amb l'import de la despesa en què ha incorregut el clienta.

      4. L'empresari o professional mediador no podrà deduir l'impost que haguera gravat les despeses pagades en nom i per compte del seu clienta.