Capítol 8. Operacions amb persones o entitats vinculades
De conformitat amb l'article 10.3 LIS, la base imposable és el resultat comptable, corregit pels ajustaments fiscals en cas que la normativa de l'Impost continga criteris de valoració, de qualificació o d'imputació d'ingressos i despeses diferents dels comptables.
A este efecte, segons el Pla General Comptable (PGC), el criteri comptable del valor raonable s'aplica amb caràcter general en qualsevol operació, encara que no es realitze entre entitats d'un mateix grup. D'acord amb el Marco Conceptual del PGC, el valor raonable és l'import pel qual pot ser intercanviat un actiu o liquidat un passiu, entre parts interessades i degudament informades, que realitzen una transacció en condicions d'independència mútua.
Per part seua, el concepte de valor de mercat previst en l'article 18 LIS és coincident amb el valor raonable a què es referix la norma comptable. Així, s'entén per valor de mercat aquell que se n'hauria recordat per persones o entitats independents en condicions que respecten el principi de lliure competència.
De l'anterior es desprén que valor de mercat i valor raonable són coincidents amb l'única diferència de què tenen una denominació diferent en l'àmbit comptable i fiscal. Esta similitud està reconeguda en la Llei 36/2006, de 29 de novembre, de mesures per a la prevenció del frau fiscal, que establix expressament que el règim fiscal de les operacions vinculades recull el mateix criteri de valoració que l'establit en l'àmbit comptable.
Igualment l'ha indicat el Tribunal Suprem (TS 28-312 EDJ 60096), a l'assenyalar que la normativa (actualment, l'article 18 LIS) no pot interpretar-se en el sentit que el contribuent, a l'efectuar la seua declaració, ha de realitzar un ajustament extracomptable per a adequar seu base imposable al valor de mercat de les operacions vinculades, doncs suposaria reconéixer un previ incompliment comptable que la norma fiscal no pot emparar.
Per tant, el valor comptabilitzat ha d'entendre's que es correspon amb el valor raonable i, en conseqüència, amb el valor de mercat, sense que el contribuent tinga atribuïda la facultat per a corregir a efectes fiscals els valors pactats en les operacions vinculades en les que participe, substituint-los pels valors de mercat a l'efecte de determinar la base imposable.
No obstant això, al tractar-se d'operacions vinculades, la valoració comptable realitzada pel contribuent, pot ser objecte de comprovació i, per tant, de modificació per part de l'Administració tributària quan determine que la valoració realitzada pel contribuent (valor raonable considerat per les parts) diferix del valor de mercat. En definitiva, l'ajustament el practica l'Administració tributària quan en fase de comprovació determine que el valor pactat diferix al de mercat.
L'anterior ha d'entendre's sense perjudici de l'obligació dels contribuents d'informar a l'Administració tributària de les operacions dutes a terme en l'exercici (obligacions d'informació) ; i per un altre, que disposen de la necessària justificació que acredite que la valoració s'ha efectuat correctament (obligacions de documentació).
Per als períodes impositius que es van iniciar a partir d'1 de gener de 2015, la Llei 27/2014, de 27 de novembre, de l'impost sobre societats, i sobretot, el Reglament de l'impost sobre Societats aprovat pel Reial decret 634/2015, de 10 de juliol, en el seu Capítol V «Informació i documentació sobre entitats i persones vinculades» del Títol I, van introduir una sèrie de novetats que han suposat una modificació substancial de les obligacions d'informació i documentació d'estes operacions.
Posteriorment, i amb efectes per als períodes impositius iniciats a partir d'1 de gener de 2016, el Reial decret 1074/2017, de 29 de desembre, va modificar la regulació de la informació i documentació sobre entitats i operacions vinculades regulades en el Reglament de l'impost sobre Societats, per a incorporar l'obligació de presentar la denominada informació país per país. Esta modificació es basa en les conclusions adoptades en el denominat Pla d'acció «BEPS», açò és, «Base Erosion and Profit Shifting» (el Pla d'acció contra l'erosió de la base imposable i el trasllat de beneficis), que s'han anat elaborant al si de l'Organització per a la Cooperació i el Desenvolupament Econòmic (OCDE) i que van culminar l'any 2015 en la denominada «Acció 13» que, entre altres aspectes, recull una sèrie de normes tendents a facilitar aquella informació.
A continuació, analitzarem el contingut de les obligacions d'informació i documentació, tenint en compte que l'obligació d'informació és una obligació diferent i independent de l'obligació de documentació.