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Manual práctico de Sociedades 2021

B.2) Casos específicos (entidades con más de un porcentaje)

Esta secuencia de la liquidación es la que corresponde a los contribuyentes cuyo régimen específico les permita aplicar dos tipos de gravamen en el mismo período impositivo en curso.

Tales regímenes pueden ser:

  • Entidades ZEC a las que resulte aplicable el tipo de gravamen especial establecido en el artículo 43 de la Ley 19/1994, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias.

    Para el pago fraccionado del ejercicio 2022, estas entidades consignarán la base del pago fraccionado en la casilla [19]. La parte de esta a la que corresponda el tipo de gravamen especial (del 4 por ciento) se consignará, como Base a tipo 1, en la casilla [20].

    En la casilla [21] se consignará:

    • El 2 por ciento, es decir, el porcentaje obtenido de multiplicar la fracción de 5/7 por el 4 por ciento, redondeado por defecto, siempre que la cifra de negocios de la entidad en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo sea menor de 10 millones de euros.

    • El 4 por ciento, es decir, el resultado de multiplicar 19/20 x tipo de gravamen redondeado por exceso, en caso de que la cifra de negocios de la entidad en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo sea al menos de 10 millones de euros.

    El producto de la cuantía de la casilla [20] por el porcentaje de la casilla [21] se recoge en la casilla [22].

    Como Base a tipo 2 se consignará en la casilla [23] el resto del importe de la base del pago fraccionado hasta alcanzar el importe de la casilla [19], es decir, la parte de la base de pago fraccionado a la que se aplica el porcentaje correspondiente al tipo de gravamen del 25 por ciento.

    Se consignará en la casilla [24] el porcentaje del:

    • 17 por ciento, es decir, el porcentaje obtenido de multiplicar la fracción 5/7 sobre el tipo de gravamen del 25 por ciento, redondeado por defecto, siempre que la cifra de negocios de la entidad en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo sea menor de 10 millones de euros.

    • 24 por ciento, es decir, el resultado de multiplicar 19/20 x tipo de gravamen redondeado por exceso, en caso de que la cifra de negocios de la entidad en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo sea al menos de 10 millones de euros.

    El producto del importe de la casilla [23] por el porcentaje de la casilla [24] se recogerá en la casilla [25].

  • Sociedades cooperativas fiscalmente protegidas.

    Estas entidades consignarán la base del pago fraccionado en la casilla [19]. La parte correspondiente a resultados cooperativos se consignará como Base a tipo 1, en la casilla [20], y en la casilla [21] se consignará el porcentaje resultante de multiplicar la fracción de 5/7 por el tipo de gravamen relativo a los resultados cooperativos, redondeado por defecto; el producto del importe de la casilla [20] por el porcentaje de la casilla [21] se recogerá en la casilla [22].

    Como Base a tipo 2 se consignará en la casilla [23] la parte de la cuantía de la casilla [19] no incluida en la casilla [20] y correspondiente a resultados extracooperativos, en la casilla [24] se consignará el porcentaje del 14 por ciento (resultante de aplicar la fracción 5/7 sobre el tipo de gravamen del 20 por ciento, redondeado por defecto), y el producto del importe de la casilla [23] por el porcentaje de la casilla [24] se recogerá en la casilla [25].

    No obstante, para los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios en los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo, sea al menos 10 millones de euros:

    • La casilla [21] = 19/20 x tipo de gravamen indicado en la casilla de tipo de gravamen todo ello redondeado por exceso.

    • La casilla [24] = 19/20 x tipo de gravamen indicado en la casilla de tipo de gravamen todo ello redondeado por exceso.

    En la casilla [23] se consignará el importe de la base del pago fraccionado a la que sea de aplicación el tipo de gravamen más alto de los dos indicados en la casilla «Tipo de gravamen».

  • Entidades navieras que aplican el régimen especial en función del tonelaje cuya base imponible se determina en parte conforme al método de estimación objetiva y en parte aplicando el régimen general del impuesto (actividades no incluidas en régimen especial).

    Estas entidades consignarán la base del pago fraccionado en la casilla [19]. La parte correspondiente a las actividades de la entidad que tributan en régimen general se consignará como Base a tipo 1, en la casilla [20], y en la casilla [21] se consignará el porcentaje general sin ninguna especialidad, en función del importe de la cifra de negocios de la entidad en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo; el producto del importe de la casilla [20] por el porcentaje de la casilla [21] se recogerá en la casilla [22].

    Como Base a tipo 2 se consignará en la casilla [23] la parte de la cuantía de la casilla [19] no incluida en la casilla [20] y correspondiente a la base del pago fraccionado que corresponda a la actividad de la entidad que tributa en régimen especial, en la casilla [24] se consignará el porcentaje del 25 por ciento, en todo caso. El producto del importe de la casilla [23] por el porcentaje de la casilla [24] se recogerá en la casilla [25].

En cuanto al resto de especialidades aplicable a la liquidación del pago fraccionado en los casos específicos en que las entidades aplican más de un porcentaje, indicar:

Casilla 50. Dotaciones del art. 11.12 de la LIS (DF 4ª LIS) (sólo cooperativas)

La disposición final cuarta de la LIS añade una disposición adicional séptima a la Ley 20/1990, la cual, entre otras especialidades, para las cooperativas a las que resulte de aplicación la Ley 20/1990, establece que el límite a que se refiere el artículo 11.12 de la LIS (60 por ciento de la base imponible positiva previa a su integración, para períodos impositivos iniciados en 2016, 70 por ciento a partir de 2017, a la aplicación de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de la LIS y a la compensación de bases imponibles negativas), se referirá a la cuota íntegra positiva, sin tener en cuenta su integración ni la compensación de cuotas negativas.

Las sociedades cooperativas que apliquen este límite llevarán a cabo el ajuste positivo o negativo que proceda del mismo en esta casilla y no practicarán por este motivo ninguna corrección al resultado contable con carácter previo a la determinación de la base imponible.

Casilla 42. Compensación de cuotas negativas de períodos anteriores (solo cooperativas)

Las cooperativas que ejerciten su facultad de compensar las cuotas negativas de períodos impositivos anteriores deberán incluir en la casilla [42] el importe de dichas cuotas.

La compensación de cuotas negativas de períodos anteriores está limitada al 70 por ciento de la cuota íntegra previa a su compensación. No obstante, tal y como establece la disposición adicional octava de la Ley 20/1990, para los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo, el límite establecido en el artículo 24.1 de la Ley 20/1990 se sustituirá por el siguiente:

  • El 50 por ciento, cuando en los referidos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros, pero inferior a 60 millones de euros.

  • El 25 por ciento, cuando en los referidos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 60 millones de euros.

En todo caso, serán compensables en el período impositivo cuotas íntegras por el importe que resulte de multiplicar 1 millón de euros al tipo medio de gravamen de la entidad.

La limitación a la compensación de cuotas negativas indicada en los párrafos anteriores no resultará de aplicación en el importe de las rentas correspondientes a quitas y esperas consecuencia de un acuerdo con los acreedores no vinculados con el contribuyente para el caso en que el importe neto de la cifra de negocios sea al menos 20 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo. A estos efectos se deberá tener en cuenta si las rentas corresponden a resultados cooperativos o extracooperativos.

Casillas 51 y 52. Reserva de nivelación (art. 105 LIS) (sólo entidades del art. 101 LIS)

La reserva de nivelación es un incentivo fiscal aplicable a las entidades de reducida dimensión y a aquellas que apliquen el tipo de gravamen previsto en el primer párrafo del artículo 29.1 de la LIS (es decir, aquellas cuyo importe de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros y apliquen el tipo general de gravamen, que lo aplicarán las sociedades cooperativas que no tengan la consideración de fiscalmente protegidas). En este sentido, en las correcciones al resultado contable no está incluida la cantidad correspondiente a la reserva de nivelación. Tras las correcciones al resultado contable, se obtiene una base imponible previa, sobre la que se aplicaría la compensación de bases imponibles negativas, y se obtiene la base imponible, sobre la que, en su caso, se aplicaría la reserva de nivelación, que ha de tenerse en cuenta a efectos de los pagos fraccionados, tal y como señala el artículo 105.5 de la LIS, pudiendo minorar o adicionar esa base imponible. Así y siempre que se cumplan los requisitos previstos en el artículo 105, se podrá minorar la base imponible positiva (siempre que no supere el importe de 1 millón de euros) hasta en un 10 por ciento de su importe. En caso de minorar la base imponible, deberá dotarse una reserva con cargo a los resultados positivos del ejercicio por el importe de dicha minoración. Así, el importe de minoración se deberá incluir en la casilla [52].

Estas cantidades, se adicionarán a la base imponible de los períodos impositivos que concluyan en los 5 años inmediatos y sucesivos a la finalización del período impositivo en que se realice dicha minoración, si el contribuyente tiene una base imponible negativa y hasta el importe de la misma. El importe de adición se deberá incluir en la casilla [51].

Estas casillas también serán cumplimentadas por las sociedades cooperativas que cumplan los requisitos para aplicar este incentivo fiscal.

Casilla [26]. Resultado previo

En la casilla [26] se recogerá la suma algebraica de los importes de las casillas [22], [25], [50] y [51], minorada, en su caso, en la cuantía de las casillas [42] y [52], tal como se detalla a continuación:

casilla 26 = [22] + [25] + [50] - [42] + [51] - [52]

Desde la casilla [27] y hasta la [34] inclusive, la secuencia de cálculo vuelve a ser común para todas las entidades que apliquen esta modalidad del pago fraccionado del artículo 40.3 de la LIS, para períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2015, una vez consignado en una u otra casilla, [18] o [26], según corresponda, el importe de Resultado previo.

Casilla [27]. Bonificaciones

En la casilla [27] se consignará el importe de las bonificaciones del Capítulo III del Título VI de la LIS y otras bonificaciones que le fuesen de aplicación al contribuyente en el período correspondiente.

Casilla [28]. Retenciones e ingresos a cuenta practicados sobre los ingresos del período computado

En la casilla [28] se consignará el importe de las retenciones e ingresos a cuenta practicados al contribuyente sobre los ingresos del período computado.

Casilla [29]. Volumen de operaciones en Territorio Común (%)

En el supuesto de contribuyentes que tributen conjuntamente al Estado y a las Diputaciones Forales del País Vasco y/o a la Comunidad Foral de Navarra, en la casilla [29] se deberá consignar la cifra del porcentaje que corresponda al Estado según la proporción del volumen de operaciones efectuadas en Territorio Común determinada en la última declaración-liquidación del impuesto. En caso de tributar exclusivamente al Estado el porcentaje será el 100 por cien.

Casilla [30]. Pagos fraccionados de períodos anteriores en Territorio Común

En la casilla [30] se consignará el importe de los pagos fraccionados efectuados con anterioridad en Territorio Común correspondientes al mismo período impositivo.

Casilla [31]. Resultado de la declaración anterior (exclusivamente si esta es complementaria)

Si esta declaración fuera complementaria de otra presentada con anterioridad por el mismo concepto y período, se consignará en la casilla  [31], el importe del pago fraccionado ingresado previamente. En este supuesto, en la parte 2 del modelo 202, anexo, de Comunicación de datos adicionales a la declaración, en el apartado Comunicación complementaria o sustitutiva (6), para complementaria, se consignará, como número de justificante de la declaración anterior, el código electrónico asignado a dicha declaración.

Casilla [32]. Resultado

El resultado de minorar el importe positivo del Resultado previo (consignado en la casilla [18] o la casilla [26], según el caso) en las bonificaciones (casilla [27]) y en las retenciones e ingresos a cuenta (casilla [28]), se multiplica por el porcentaje de la casilla [29]. El importe de este producto, minorado en los importes de las casillas [30] y [31], se consignará como Resultado en la casilla [32].

Casilla [33]. Mínimo a ingresar (solo para empresas con CN igual o superior a 20 millones de euros)

De acuerdo con la disposición adicional decimocuarta de la LIS, para los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios en los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo, sea al menos 10 millones de euros, la cantidad a ingresar no podrá ser inferior, en ningún caso, al 23 por ciento (25 por ciento para contribuyentes a los que resulte de aplicación el tipo de gravamen previsto en el primer párrafo del artículo 29.6 de la LIS) del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio de los 3,9 u 11 primeros meses de cada año natural o, para contribuyentes cuyo período impositivo no coincida con el año natural, del ejercicio transcurrido desde el inicio del período impositivo hasta el día anterior al inicio de cada período de ingreso del pago fraccionado, determinado de acuerdo con el Código de Comercio y demás normativa contable de desarrollo, minorado exclusivamente en los pagos fraccionados realizados con anterioridad, correspondientes al mismo período impositivo.

De este resultado positivo quedará excluido el importe del mismo que se corresponda con rentas derivadas de operaciones de quita o espera consecuencia de un acuerdo de acreedores del contribuyente, incluyéndose en dicho resultado aquella parte de su importe que se integre en la base imponible del período impositivo.

También quedará excluido el importe del resultado positivo consecuencia de operaciones de aumento de capital o fondos propios por compensación de créditos que no se integre en la base imponible por aplicación del artículo 17.2 de la LIS.

En el caso de entidades parcialmente exentas a las que resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el capítulo XIV del título VII de la LIS, se tomará como resultado positivo el correspondiente exclusivamente a rentas no exentas.

En el caso de entidades a las que resulte de aplicación la bonificación establecida en el artículo 34 de la LIS, se tomará como resultado positivo el correspondiente exclusivamente a rentas no bonificadas.

En el caso de entidades que aplican la Reserva para inversiones en Canarias, quedará excluido del mencionado resultado positivo, el importe de la reserva para inversiones en Canarias que prevea realizarse de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 de la disposición adicional quinta de la LIS.

En el caso de entidades con derecho a la bonificación prevista en el artículo 26 de la Ley 19/1994, quedará excluido del mencionado resultado positivo, el 50 por ciento de la cuota íntegra correspondiente a los rendimientos que tengan derecho a dicha bonificación.

Si se trata de entidades que aplican la bonificación prevista en el artículo 33 de la LIS en el que se regula la bonificación por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla, quedará excluido del mencionado resultado positivo, el 50 por ciento de aquella parte del resultado positivo que se corresponda con rentas que tengan derecho a la misma.

En el caso de Empresas Navieras a las que resulte de aplicación la bonificación establecida en los apartados 1 y 2 del artículo 76 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, se tomará como resultado positivo el correspondiente exclusivamente a rentas no bonificadas.

Si se trata de entidades que apliquen el régimen fiscal de la Zona Especial Canaria, regulado en el Título V de la Ley 19/1994, a efectos del pago fraccionado mínimo, no se computará aquella parte del resultado positivo que se corresponda con el porcentaje señalado en el apartado 4 del artículo 44 de la Ley 19/1994, salvo que proceda aplicar lo dispuesto en la letra b) del apartado 6 de dicho artículo, en cuyo caso el resultado positivo a computar se minorará en el importe que resulte de aplicar lo dispuesto en esa letra.

Este mínimo a ingresar, no resultará de aplicación a las entidades a las que se refieren los apartados 3, 4 y 5 del artículo 29 de la LIS, ni a las referidas en la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario, ni a las entidades de capital-riesgo reguladas en la Ley 22/2014, de 12 de noviembre.

Tampoco resultará de aplicación el mínimo a ingresar a las entidades navieras en régimen especial en función del tonelaje. No obstante, para aquellas entidades cuya base imponible se determina en parte conforme al método de estimación objetiva y en parte aplicando el régimen general del impuesto (actividades no incluidas en régimen especial) el declarante deberá incluir en la casilla 33 (mínimo a ingresar) el importe que, en su caso, corresponda para las actividades incluidas en régimen general, ya que estas actividades no están excluidas del pago fraccionado mínimo. Este dato debe consignarse directamente por el contribuyente, calculándose de acuerdo con lo previsto por la disposición adicional decimocuarta de la LIS.

Casilla 34. Cantidad a ingresar (mayor de las casillas [32] y [33])

El importe de la casilla [34] será la mayor de las casillas [32] o [33].

En la modalidad de pago fraccionado del artículo 40.3 de la LIS, cuando el importe neto de la cifra de negocios de los contribuyentes en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo sea al menos de diez millones de euros, estarán obligados, además, a cumplimentar y presentar el anexo del modelo 202, de comunicación de datos adicionales a la declaración.

Especialidades relativas a los pagos fraccionados forales

Con efectos para períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2018 se modificó la normativa foral del País Vasco en materia de pagos fraccionados. En concreto, se añadió un artículo 130 bis en la norma foral de cada una de las Diputaciones Forales, que establece, para los contribuyentes que están sometidos a normativa foral, que en los 25 días naturales del mes de octubre, deberán autoliquidar y efectuar un pago fraccionado a cuenta de la liquidación del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al período impositivo que esté en curso el día 1 del citado mes de octubre.

Por su parte Navarra, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2017, introdujo la obligación de realizar pagos fraccionados por los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades sujetos a la normativa foral de Navarra. Esta obligación está regulada en el artículo 68 de la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades de Navarra, donde se indica que, durante los 20 primeros días naturales del mes de octubre de cada año, los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades efectuarán un pago anticipado, a cuenta de la correspondiente liquidación del ejercicio en curso.

Con el objetivo de simplificar las cargas administrativas, para que los contribuyentes sometidos a normativa foral puedan autoliquidar e ingresar en Territorio Común el mencionado pago fraccionado foral, se procedió a modificar la Orden HFP/227/2017, de 13 de marzo, por la que se aprueba el modelo 202 y el modelo 222. De esta forma los contribuyentes sometidos a normativa foral que tributen conjuntamente a la Administración del Estado y a la foral, podrán utilizar estos mismos modelos indicando que la normativa que aplican es la foral.

De forma adicional, y para permitir que técnicamente los contribuyentes sometidos a normativa foral del País Vasco puedan presentar estas autoliquidaciones de acuerdo con el período de ingreso y domiciliación establecido en su propia norma foral se ha creado una nueva casilla del período anual.

De acuerdo con lo anterior, los contribuyentes sometidos a normativa de territorio foral de Navarra marcarán 2P como clave período. Los contribuyentes sometidos a normativa de territorio foral de Guipúzcoa, Vizcaya o Álava, marcarán 0A como clave período.

Asimismo, indicar que para el caso de contribuyentes que, estando sometidos a normativa foral, tributen conjuntamente a ambas Administraciones, foral y estatal, el plazo de presentación electrónica de las autoliquidaciones del modelo 202 y del modelo 222 cuando se pretenda domiciliar el pago, finalizará 5 días naturales antes del aprobado por la normativa foral para su presentación.

A tener en cuenta:

La presentación del modelo 202 será obligatoria en todo caso, incluso en el supuesto de que no resulte cantidad alguna a ingresar por tal concepto, para aquellas entidades que tengan la consideración de gran empresa (es decir, aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios sea superior a 6 millones de euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo a cuenta del que se deban efectuar los correspondientes pagos fraccionados).

Para el resto de entidades no será obligatoria la presentación del modelo 202 cuando no deba efectuarse ingreso alguno en concepto de pago fraccionado.

No obstante, las agrupaciones españolas de interés económico y uniones temporales de empresas acogidas al régimen especial regulado en el Capítulo II del Título VII de la LIS en las que el porcentaje de participación en las mismas, en su totalidad, corresponda a socios o miembros residentes en territorio español o no residentes en territorio español con establecimiento permanente en el mismo, no estarán obligadas a presentar el modelo 202 en ningún caso.

Las entidades a que se refieren los apartados 4 y 5 del artículo 29 de la LIS, para períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2016 no están obligadas a efectuar pagos fraccionados ni a presentar las declaraciones correspondientes.

La presentación del modelo 202 se realizará exclusivamente por vía electrónica.

Los contribuyentes que tributen por el Impuesto sobre Sociedades de forma conjunta a la Administración del Estado y a las Diputaciones Forales del País Vasco y/o a la Comunidad Foral de Navarra, tanto si se encuentran sometidos a la normativa del Estado como si lo están a la normativa foral, que efectúen la presentación del modelo 202 ante la Administración del Estado, realizarán ésta exclusivamente por vía telemática.