8. Pèrdues per deteriorament dels crèdits derivats de les possibles insolvències dels deutors

Concepte de pèrdues per deteriorament

El deteriorament és l'expressió comptable de la pèrdua estimada de valor d'un actiu, diferent, per al  cas dels elements amortitzables, a la seva depreciació sistemàtica pel funcionament,  ús, obsolescència o gaudeixi (això és, de la despesa per amortització).

Des del punt de vista comptable un actiu es considera deteriorat quan el seu valor comptable  és superior al seu import recuperable, circumstància que obliga a reconèixer una pèrdua per  deteriorament en el compte de pèrdues i guanys i la corresponent correcció valorativa.

Vegeu la Resolució de 18 de setembre de 2013, de l'Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes, per la qual es dicten normes de registre i valoració i informació a incloure en la memòria dels comptes anuals sobre el deteriorament del valor dels actius (BOE del 25).

Ara bé, a efectes fiscals la regla general és la no deduïbilitat de pèrdues per deteriorament  amb una excepció: les pèrdues per deteriorament dels crèdits derivats de les possibles insolvències  dels deutors.

Pèrdues per deteriorament dels crèdits derivats de les possibles insolvències dels deutors

Normativa: Arts. 13.1  LIS i 14 Reial Decret llei 35/2020, de 22 de desembre, de mesures urgents de suport al sector turístic, l'hostaleria i el comerç i en matèria tributària (BOE del 23).

Seran deduïble el 2020 les pèrdues per deteriorament dels crèdits derivats de les possibles insolvències  dels deutors, quan en el moment de la meritació de l'IRPF (normalment, el 31 de  desembre) concorri alguna de les següents circumstàncies:

1. Que hagi transcorregut el termini  de tres mesos, quan es tracti de  contribuents de l'IRPF que tinguin la consideració de petites empreses i de sis mesos, en  un altre cas, des del venciment de l'obligació.

   Novetat  2020 i 2021 :es redueix de 6 a 3 mesos el termini que ha d'haver transcorregut des del venciment de l'obligació  per poder deduir, en els exercicis 2020 i 2021, les pèrdues per deteriorament dels crèdits derivades de les possibles insolvències de deutors, quan es tracti de  contribuents de l'IRPF que tinguin la consideració de petites empreses (art. 14 Reial Decret llei 35/2020, de 22 de desembre).

2. Que el deutor estigui declarat en situació de concurs.
3. Que el deutor estigui processat pel delicte d'alçament de béns.

4. Que les obligacions hagin estat reclamades judicialment o siguin objecte d'un litigi  judicial o procediment arbitral de de la qual solució depengui el seu cobrament.

No seran deduïbles les següents pèrdues per deteriorament de crèdits:

1. Els corresponents a crèdits deguts per entitats de dret públic, excepte que  siguin objecte d'un procediment arbitral o judicial que veure's sobre la seva existència o quantia.
2. Els corresponents a crèdits deguts per persones o entitats vinculades, llevat que  estiguin en situació de concurs i s'hagi produït l'obertura de la fase de liquidació pel  jutge, en els termes establerts en la Llei 22/2003, de 9 de juliol, Concursal i, des de l'1 de setembre de 2020,  en el  Reial decret legislatiu 1/2020, de 5 de maig, pel qual s'aprova el text refós de la Llei Concursal.

3. Les corresponents a estimacions globals del risc d'insolvències de clients i deutors.

Nota: vegeu sobre això la Resolució de 18 de setembre de 2013, de l'Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes, per la qual es dicten normes de registre i valoració i informació a incloure en la memòria dels comptes anuals sobre el deteriorament del valor dels actius (BOE del 25).

Important: els titulars de petites empreses podran, a més, deduir  la pèrdua per deteriorament dels crèdits per possibles insolvències de deutors fins al  límit de l'1 per 100 sobre els deutors existents a la conclusió del període impositiu,  exceptuats aquells sobre els quals s'hagués reconegut de manera individualitzada la pèrdua per insolvències i aquells respecte dels que les pèrdues per deteriorament no  tinguin el caràcter de deduïbles. La determinació de l'import deduïble corresponent a aquestes pèrdues per deteriorament  per a  titulars de petites empreses  es comenta en aquest mateix Capítol.

Règim transitori per a la reversió del deteriorament de valor de determinats elements patrimonials

Normativa: Disposició transitòria quinzena LIS.

La reversió de les pèrdues per deteriorament de l'immobilitzat material i inversions immobiliàries,  immobilitzat intangible que haguessin resultat fiscalment deduïbles en períodes impositius iniciats amb anterioritat a 1 de gener de 2015, s'integraran com a ingrés durant el període impositiu en què es produeixi la recuperació del seu valor en l'àmbit comptable.

En el cas d'immobilitzat intangible de vida útil indefinida, la referida reversió s'integrarà amb el límit del valor fiscal que tindria l'actiu intangible tenint en compte que en l'article 13.3 de la LIS, vigent fins a 31 de desembre de 2015, establia que les quantitats deduïdes minorarien, a efectes fiscals, el valor del corresponent immobilitzat intangible.

Atenció: fins al 31 de desembre de 2015 els intangibles de vida útil indefinida, inclòs el fons de comerç, no s'amortitzaven comptablement, però si es tenia en compte el seu deteriorament permetent-se deduir, a efectes fiscals, el seu preu d'adquisició amb el límit anual màxim de la veinteava part del seu import. Aquesta deducció que corregia el seu valor fiscal no estava condicionada a la seva imputació comptable en el compte de pèrdues i guanys.