Una de las cuestiones que suscita la aproximación a los distintos supuestos de responsabilidad tributaria que recogen los artículos 42 y 43 de la Ley General Tributaria es el de su naturaleza y, concretamente, si deben calificarse como sanciones y, en consecuencia, aplicárseles las normas propias del régimen sancionador y sus garantías.

El parámetro generalmente aceptado – en el ámbito del Convenio Europeo de Derechos Humanos- para determinar la naturaleza penal o sancionadora de una consecuencia jurídica exigida por los poderes públicos ante la concurrencia, como presupuesto de hecho, de una determinada conducta o acto jurídico, viene determinado por los criterios de la doctrina del Tribunal Europeo de Derechos Humanos en su Sentencia 5100/71 CASO ENGEL Y OTROS (TEDH-16), dictada el 8 de junio de 1976, sobre aplicación de las garantías del Convenio Europeo (artículos 5 , 6 , 10 y 14 ) al régimen disciplinario militar.

En este paradigmático asunto, los elementos que analiza el Tribunal y que pueden servir para determinar esa naturaleza son; la propia calificación que haga el legislador nacional, lo que si bien no es determinante si es un indicio potente de su naturaleza; el bien jurídico protegido, de manera que la protección de intereses generales está ligada en mayor medida a la naturaleza sancionadora de una determinada responsabilidad , y, por último, la gravedad de la sanción, particularmente si es privativa de libertad o consiste en multas significativas u otras consecuencias graves, determinarían su naturaleza penal.

Esta cuestión, a la luz de los criterios Engel, fue tratada sobre la base del artículo 50 de la Carta de Derechos Fundamentales de la UE, por la gran Sala del TJUE en el asunto C‑524/15 (asunto MENCI), en su sentencia dictada el 20 de marzo de 2018, examinando una cuestión prejudicial en materia de sanciones de infracciones tributarias en materia de IVA, su posible naturaleza penal y su compatibilidad desde el punto de vista de los límites del principio de ne bis in ídem.

En el asunto Menci, concretamente al abordar el instituto del ne bis in ídem en el contexto de las infracciones tributarias, obviamente respetando los criterios del TEDH establecidos en el asunto Engel y a la luz de éstos, considera que las infracciones llamadas por el legislador “administrativas” podrán tener entidad penal si son suficientemente graves en términos de severidad y finalidad disuasoria o represiva.

En el apartado 31 de la sentencia del caso MENCI, el TJUE aborda el segundo de los criterios Engel y señala que para determinar si una sanción tiene carácter penal, es necesario analizar si su objetivo principal es castigar una conducta ilícita y prevenir futuras infracciones. Y concluye el este apartado 31 con una afirmación que queremos destacar, cual es que si la medida se limita a reparar el perjuicio causado por la conducta, no se considera de naturaleza penal.

Pues bien, la figura del artículo 42.2 a) LGT se limita a reparar el daño causado, pues su alcance se ciñe al perjuicio irrogado al acreedor. Es esta nota, definitoria, la que nos da su naturaleza jurídica, como remedio indemnizatorio frente al fraude de acreedores, similar a lo que sería una acción pauliana o una acción de nulidad por simulación, todas ellas también a disposición del acreedor público.

Es por ello que la jurisprudencia, ya contenciosa, nos tiene dicho que la facultad contenida en el artículo 42.2 a) LGT permite la protección del crédito público sin necesidad de acudir a acciones de nulidad o rescisión, STS de 20 de junio de 2014, Contencioso, casación 2866/2012, o la STS de 14 de diciembre de 2017, Contencioso, casación 1847/2016.

Y es por ello que la jurisprudencia civil nos tiene dicho, que las responsabilidades por ocultación, propias de las autotutelas, y la nulidad por simulación por causa ilícita, responden a un sustrato común, el fraude de acreedores, STS de 24 de abril de 2013, Civil sección 1ª, casación 2108/2010, FJ 8º.

Es así como debemos entender la doctrina del asunto Menci, el TJUE consideró que la naturaleza represiva o disuasoria es determinante para calificar una medida como sanción penal. En el supuesto de responsabilidad del artículo 42.2.a) LGT, aunque la responsabilidad tiene un efecto disuasorio, su finalidad es garantizar la efectividad de la acción administrativa de cobro a través de la garantía de integridad del patrimonio del deudor, y siendo de carácter reparador, aplicando la doctrina expresada en el mencionado apartado 31 de dicha sentencia, se excluiría la naturaleza sancionadora.

Un elocuente ejemplo lo encontramos en la STJUE de 13 de octubre de 2022, Asunto C-1/21. Se analizaba una respuesta búlgara frente al vaciamiento patrimonial de las sociedades, urdido con deslealtad por su administrador, en su provecho y en el de su grupo de confianza, que a la postre ocasionó insolvencia e impago tributario.

La norma búlgara determinaba la responsabilidad del administrador, pero limitada al importe de la reducción del patrimonio social, y es por ello que la STJUE, en su apartado 44 afirma la ausencia de carácter penal de la medida, subrayando en su apartado 53 cómo el alcance del mecanismo ha sabido limitarse al importe de la disminución patrimonial, y afirmando su apartado 82 cómo esto apuntala su proporcionalidad.

La Sala de lo Contencioso del Supremo nunca ha dudado en negar todo atisbo de naturaleza sancionadora en la figura que ahora nos ocupa. Así, la STS de 27 de junio de 2017, casación 433/2016, llegó a afirmar en su FJ 9º que «no estamos ante una sanción, por mucho que la derivación de responsabilidad le parezca así al recurrente»; y por su parte la STS de 3 de junio de 2019, casación 84/2018, también para esta figura, es contundente en su FJ 2º punto 2º señalando la oportunidad de salir al paso de la pretensión de tener esta responsabilidad por sancionadora.

Y ha sido la STS de 28 de abril de 2023, casación 546/2021, la que ya se ha empleado a fondo en zanjar estos debates, fijando como doctrina jurisprudencial que esta responsabilidad no tiene naturaleza sancionadora, pero no sin afirmar antes en su FJ 6º cómo ni el elemento intencional inherente a la responsabilidad del artículo 42.2 a) LGT, ni la posibilidad de la inclusión de sanciones en el alcance, en modo alguno transmitirán a esta responsabilidad naturaleza sancionadora de ninguna clase.

Y es que, lo que sucede, es que esta responsabilidad tiene una «peculiar naturaleza», pues el referente de estos responsables no son los deudores principales, sino los bienes sustraídos a la garantía patrimonial que se podría haber hecho efectiva mediante la acción de embargo o enajenación por la Hacienda pública que describe el artículo 42.2 a) LGT.

Y esta patrimonialidad del artículo 42.2 a) LGT, la podíamos ir encontrando en pronunciamientos tales, todos de la sección 2ª de lo contencioso, como las STS de 27 de septiembre de 2012, casación 3103/2009, FJ 7º; STS de 3 de junio de 2019, casación 84/2018, FJ 2º, punto 1º; STS de 10 de julio de 2019, casación 4540/2017; STS de 27 de enero de 2020 casación 172/2017; STS de 12 de mayo de 2021, casación 62/2020; STS de 25 de enero de 2022, casación 2297/2018; STS de 25 de enero de 2022, casación 8315/2019; STS de 17 de febrero de 2022, casación 6944/2019; STS de 15 de febrero de 2023, casación 4596/2021; STS de 21 de abril de 2023, casación 4843/2021.

Y es esta patrimonialidad del remedio ubicado en el artículo 42.2 a) LGT la que permite entender su naturaleza de respuesta indemnizatoria frente al fraude de acreedores, y lo que permite afirmar, a la postre, que en la misma, ni atisbo hay de naturaleza sancionadora, como no la hay, ni la puede haber, en la acción pauliana o en la de nulidad por simulación, por mucho que algunos se empeñen en lo contrario.