4.2.39 Claus 00363 i 00364 ajustaments per la limitació en la deduïbilitat en despeses financeres (Article 16 LIS)

L'article 16 de la LIS estableix una sèrie de límits a la deduïbilitat de les despeses finan­cieros com es detalla a continuació. En relació amb aquest article, cal tenir en compte la Resolució de 16 de juliol de 2012 (BOE de 17 de juliol) dictada per la Direcció General de Tributs, per tal de delimitar els criteris interpretatius en l'aplicació de la limita­ción en la deduïbilitat de les despeses financeres regulada en el llavors vigent article 20 del RDLeg. 4/2004.

Les despeses financeres netes seran deduïbles amb el límit del 30 per cent del benefici operatiu de l'exercici.

A aquests efectes, cal tenir en compte el següent:

• S'entendrà per despeses financeres netes, l'excés de despeses financeres respecte dels ingressos derivats de la cessió a tercers de capitals propis meritats durant el període impositiu, exclosos aquelles despeses a què es refereixen les lletres g), h) i j) de l'article 15 de la LIS.

• El benefici operatiu es determinarà a partir del resultat d'explotació del compte de pèrdues i guanys de l'exercici determinat d'acord amb el Codi de Comerç i altra normativa comptable de desenvolupament:

  • Eliminant l'amortització de l'immobilitzat, la imputació de subvencions de inmo­vilizado no financer i d'altres, el deteriorament i resultat per alienacions de inmoviliza­do, i

  • Addicionant els ingressos financers de participacions en instruments de patrimoni, sempre que es corresponguin amb dividends o participacions en beneficis de entida­des en les que, o bé el percentatge de participació, directe o indirecte, sigui com a mínim el 5 per cent, o bé el valor d'adquisició de la participació sigui superior a 20 milions d'euros, excepte que aquestes participacions hagin estat adquirides amb deutes despeses financeres dels quals no resultin deduïbles per aplicació de l'article 15 h) de la LIS.

Quan les despeses financeres netes d'un període impositiu d'un any de durada no superin 1 milió d'euros, aquests seran deduïbles fiscalment sense subjecció al límit del 30 per cent del benefici operatiu de l'exercici. I quan el període impositiu tingui una durada inferior a un any, la quantia de despeses financeres nets del mateix deduïbles fiscalment sense aquest límit serà la resultant de multiplicar 1 milió d'euros per la proporció de la durada del període impositiu respecte de l'any.

Les despeses financeres netes no deduïdes podran deduir-se durant els períodes impositius següents, conjuntament amb els del període impositiu corresponent, i amb el límit del 30 per cent referit. En cas que les despeses financeres netes del període impositiu no assoleixin aquest límit, la diferència entre aquest i les despeses financeres netes del període impositiu s'addicionarà al límit, respecte de la deducció de les despeses financeres nets durant els períodes impositius que concloguin en els 5 anys immediats i successius, fins que es dedueixi aquesta diferència.

No ocorre el mateix respecte de l'import d'1 milió d'euros, en la mesura en què si les despeses financeres netes d'un exercici no assoleixen aquest import, la diferència entre 1 milió d'euros i la despesa financera neta deduïda durant el període impositiu no es pot aplicar en períodes impositius futurs. Tanmateix, l'import d'1 milió d'euros pot assolir-se amb les despeses financeres netes del període impositiu i amb despeses financeres pendents de deduir de períodes impositius anteriors fins aquest import.

Als efectes del que preveu l'article 16 de la LIS en relació amb la limitació en la deduïbilitat de les despeses financeres, l'apartat 5 d'aquest article estableix que les despeses financeres derivades de deutes destinats a l'adquisició de participacions en el capital o fons propis de qualsevol tipus d'entitats es deduiran amb el límit addicional del 30 per cent del benefici operatiu de la pròpia entitat que va realitzar aquesta adquisició, sense incloure en aquest benefici operatiu el corresponent a qualsevol entitat que es fusioni amb aquella en els 4 anys posteriors a aquesta adquisició, quan la fusió no apliqui el règim fiscal especial previst en el Capítol VII del Títol VII de la LIS. Aquestes despeses financeres es tindran en compte, igualment, en el límit a què es refereix l'apartat 1 d'aquest article.

Les despeses financeres no deduïbles que resultin de l'aplicació del que disposa aquest apartat seran deduïbles en períodes impositius següents amb el límit previst en aquest apartat i en l'apartat 1 d'aquest article.

El límit previst en aquest apartat no resultarà d'aplicació durant el període impositiu en què s'adquireixin les participacions en el capital o fons propis d'entitats si l'adquisició es finança amb deute, com a màxim, en un 70 per cent del preu d'adquisició. Així mateix, aquest límit no s'aplicarà durant els períodes impositius següents sempre que l'import d'aquell deute es minori, des del moment de l'adquisició, com a mínim en la part proporcional que correspongui a cadascun de los8 anys següents, fins que el deute abast el 30 per cent del preu d'adquisició.

Les despeses financeres netes imputades als socis de les entitats que tributin conforme al que estableix l'article 43 de la LIS es tindran en compte per aquells als efectes de l'aplicació de l'esmentat límit i no seran deduïbles per l'entitat que els va generar.

La limitació en la deduïbilitat de despeses financeres no s'aplicarà:

1. A les entitats de crèdit i asseguradores en els termes establerts en l'article 16.6 de la LIS.

   A aquests efectes, rebran el tractament de les entitats de crèdit aquelles entitats cu­yos drets de vot corresponguin, directament o indirectament, íntegrament a aquelles, i de la qual única activitat consisteixi en l'emissió i col·locació en el mercat d'instruments financers per reforçar el capital regulatori i el finançament de tals entitats.

   El mateix tractament rebran, igualment, els fons de titulització hipotecària, regula­dos en la Llei 19/1992, de 7 de juliol, sobre Règim de Societats i Fons d'Inversió Immobiliària i sobre Fons de Titulització Hipotecària, i els fons de titulització d'actius a què es refereix la Disposició addicional cinquena.2 de la Llei 3/1994, de 14 d'abril, per la qual s'adapta la legislació espanyola en matèria de crèdit a la Segona Directiva de Coordinació Bancària i s'introdueixen altres modificacions relatives al sistema financer.

2. Durant el període impositiu en què s'extingeixi l'entitat, llevat que la mateixa sigui conseqüència d'una operació de reestructuració.

Conforme a tot l'anterior, en la clau [00363] (augments), complimentant, si escau, les seves corresponents caselles de desglossament, s'haurà d'incloure l'import de les despeses financeres del període impositiu, que no siguin deduïbles fiscalment en el mateix.

I en períodes impositius següents, quan s'apliqui la deducció fiscal de despeses financeres pendent de practicar, s'integraran en la clau [00364] o l'equivalent al seu moment, de disminució, complimentant, si escau, les seves corresponents caselles de desglossament.