4.2 Base imposable

La base imposable (BI) és l'import de la renda del període impositiu minorada per les bases imposables negatives d'exercicis anteriors. El càlcul de la BI té particularitats en règims fiscals com el de cooperatives o entitats sense ànim de lucre, entre d'altres.

Segons el Pla General Comptable el resultat de l'empresa és la diferència entre vendes i ingressos i compres i despeses meritades en l'exercici. Per determinar la BI, es parteix del resultat comptable en el mètode d'estimació directa (l'aplicat amb caràcter general).

Les despeses comptables són, en general, deduïbles fiscalment, no obstant això, la norma fiscal assenyala algunes despeses no deduïbles que amb caràcter general i matisacions són:

Els que representin una retribució als fons propis.
Les derivades de la comptabilització de l'impost sobre societats.
Les multes i sancions penals i administratives, els recàrrecs del període executiu i el recàrrec per declaració extemporània sense requeriment previ.
Les pèrdues del joc.
Els donatius i liberalitats.
Les despeses d'actuacions contràries a l'ordenament jurídic.
Les despeses de serveis corresponents a operacions dutes a terme, directament o indirectament, amb persones o entitats residents en països o territoris qualificats de paradisos fiscals, o que es paguin a través de persones o entitats residents en aquests, excepte en cas que el contribuent demostri que la despesa meritada respon a una operació o transacció efectivament realitzada.
Les despeses financeres meritades durant el període impositiu, derivats de deutes amb entitats del grup segons els criteris establerts en l'article 42 del Codi de Comerç, destinades a l'adquisició, a unes altres entitats del grup, de participacions en el capital o fons propis de qualsevol tipus d'entitats, o a la realització d'aportacions en el capital o fons propis d'unes altres entitats del grup, llevat que el contribuent acrediti que existeixen motius econòmics vàlids per a la realització d'aquestes operacions.
Les despeses derivades de l'extinció de la relació laboral, comuna o especial, o de la relació mercantil a què es refereix l'article 17.2.e) de la Llei 35/2006, o de totes dues, encara que se satisfacin en diversos períodes impositius, que excedeixin, per a cada perceptor, l'import superior dels imports següents:
1. 1 milió d'euros.
2. L'import establert amb caràcter obligatori en l'Estatut dels Treballadors, en la seva normativa de desenvolupament o, si escau, en la normativa reguladora de l'execució de sentències, sense que pugui considerar-se com a tal l'establerta en virtut de conveni, pacte o contracte. A aquests efectes, es computaran les quantitats satisfetes per unes altres entitats que formin part d'un mateix grup de societats en les que concorrin les circumstàncies previstes en l'article 42 del Codi de Comerç.
Les pèrdues per deteriorament dels valors representatius de la participació en el capital o en els fons propis d'entitats respecte de la que es d'alguna de les següents circumstàncies:
1. que, durant el període impositiu en què es registri el deteriorament, es compleixin els requisits establerts en l'article 21 de la LIS, o
2. que, en cas de participació en el capital o en els fons propis d'entitats no residents en territori espanyol, durant aquest període impositiu no es compleixi el requisit establert en la lletra b) de l'apartat 1 de l'article 21 de la LIS.
Les disminucions de valor originades per aplicació del criteri del valor raonable corresponents a valors representatius de les participacions en el capital o en els fons propis d'entitats a què es refereix la lletra anterior, que s'imputin en el compte de pèrdues i guanys, llevat que, amb caràcter previ, s'hagi integrat en la base imposable, si escau, un increment de valor corresponent a valors homogenis del mateix import.
El deute tributari de l'Impost sobre Transmissions Patrimonials i Actes Jurídics Documentats, modalitat Actes Jurídics Documentats, documents notarials, quan es tracti d'escriptures de préstec amb garantia hipotecària en els que el subjecte passiu sigui prestador.
No seran deduïbles aquelles despeses que siguin objecte de la deducció regulada en l'article 38 bis de la LIS, inclosos els corresponents a l'amortització dels actius de la qual inversió hagi generat el dret a l'esmentada deducció.

Els ajustaments són conseqüència de les discrepàncies existents entre la norma comptable i la fiscal. Els ajustaments permeten conciliar el resultat comptable amb el que s'estableix en les normes que regulen l'obtenció de la BI, i poden venir motivats per diferències en la qualificació, en la valoració o en la imputació temporal.

Abans de la compensació de bases imposables negatives, podran practicar-se, entre d'altres, les següents reduccions:

Reducció de les rendes procedents de determinats actius intangibles (Patent box):

Aquesta reducció en la base imposable té com a finalitat estimular la realització d'activitats de creació de coneixements tècnics amb aplicació industrial o comercial en el marc d'una activitat innovadora, de manera que l'explotació de tals coneixements mitjançant la cessió del seu ús a tercers o la seva transmissió té un tractament especial consistent a integrar en la base imposable de l'entitat cedent, o transmitent, només una part de la renda obtinguda en la cessió o la seva transmissió.

Amb efectes per als períodes impositius que s'iniciïn a partir de l'1 de gener de 2018 les rendes positives procedents de la cessió del dret d'ús o d'explotació de patents, models d'utilitat, certificats complementaris de protecció de medicaments i de productes fitosanitaris, dibuixos i models legalment protegits, que derivin d'activitats de recerca i desenvolupament i innovació tecnològica, i programa avançat registrat que derivi d'activitats de recerca i desenvolupament, tindran dret a una reducció en la base imposable en el percentatge que resulti de multiplicar per un 60% el resultat del següent coeficient:
1. En el numerador, les despeses en què s'ha incorregut per l'entitat cedent directament relacionades amb la creació de l'actiu, inclosos els derivats de la subcontractació amb tercers no vinculats amb aquella. Aquestes despeses s'incrementaran en un 30 per cent, sense que, en cap cas, el numerador pugui superar l'import del denominador.
2. En el denominador, les despeses en què s'ha incorregut per l'entitat cedent directament relacionades amb la creació de l'actiu, inclosos els derivats de la subcontractació i, si escau, de l'adquisició de l'actiu.
En cap cas s'han d'incloure en el coeficient anterior despeses financeres, amortitzacions d'immobles o altres despeses no relacionades directament amb la creació de l'actiu.

L'anterior també resultarà d'aplicació en el cas de transmissió dels actius intangibles referits en el mateix, quan aquesta transmissió es realitzi entre entitats que no tinguin la condició de vinculades.

Per a l'aplicació d'aquesta reducció hauran de complir-se uns requisits regulats en la LIS.

A partir d'1 de juliol de 2016 es van establir petites modificacions en l'import de la reducció, en els requisits exigits, intangibles rendes de les quals donen dret a reducció, així com la possibilitat que les rendes afectades siguin positives o negatives.

Es regula, finalment, un règim transitori en la reducció d'ingressos procedents de determinats actius intangibles del contribuent disponibles amb anterioritat a 1 de juliol de 2016.
Reserva de capitalització:

Per als períodes impositius iniciats a partir de gener de 2015 es va introduir en la regulació de l'impost sobre societats la reserva de capitalització amb la finalitat d'estimular que les empreses es capitalitzin amb els beneficis obtinguts premiant fiscalment la seva no distribució. Així, aquesta mesura permet que les empreses que tributin al tipus general o al tipus incrementat del 30% (les entitats de crèdit, així com les entitats que es dediquin a l'exploració, investigació i explotació de jaciments i emmagatzematges subterranis d'hidrocarburs) puguin reduir la base imposable prèvia del període impositiu en l'import del 10% dels beneficis obtinguts durant el període impositiu immediatament anterior que no siguin objecte de distribució durant el període impositiu en el que es redueix la base imposable (increment dels fons propis), sempre que l'import de tals beneficis no distribuïts es mantinguin en els fons propis de l'entitat durant un període de cinc anys des del tancament de l'exercici en què s'ha practicat aquesta reducció.

Per poder practicar aquesta reducció en base és necessari dotar una reserva indisponible durant el termini de cinc anys, per l'import de la reducció.

Tenint en compte que només a la finalització del període impositiu és possible conèixer l'increment de fons propis que s'hagi realitzat durant aquest període, havent-se per tant generat un increment en les reserves de l'entitat, el compliment formal relatiu a registrar en balanç una reserva qualificada d'indisponible amb absoluta separació i títol separat s'entendrà complert sempre que la dotació formal d'aquesta reserva de capitalització es produeixi en el termini legalment previst en la normativa mercantil per a l'aprovació dels comptes anuals de l'exercici corresponent al període impositiu en què s'apliqui la reducció.

Per als períodes impositius iniciats a partir de l'1 de gener de 2015 la BI negativa, que hagi estat objecte de liquidació o autoliquidació, d'un període impositiu pot ser compensada amb les rendes positives generades durant els períodes impositius següents a aquell en què es va originar la BI negativa sense limitació temporal (durant els períodes impositius iniciats amb anterioritat el termini era de 18 anys).

El termini il·limitat s'aplica a les BI negatives pendents de compensar al començament del primer període impositiu que s'iniciï a partir de l'1 de gener de 2015, sigui quin sigui el període impositiu en el que s'haguessin generat tals BI negatives.

Amb efectes per als períodes impositius iniciats a partir de l'1 de gener de 2016, l'import de la compensació està limitat als següents percentatges en funció de l'import net del volum de negoci durant els 12 mesos anteriors a la data en què s'iniciï el període impositiu:

Inferior a 20.000.000 €: 70% (60% el 2016)
20.000.000 € a 60.000.000 €: 50%
Més de 60.000.000 €: 25%

El límit màxim de compensació de bases imposables negatives és 1.000.000 €.

Els referits percentatges es calculen respecte de la BI prèvia a l'aplicació de la reserva de capitalització i a la pròpia compensació de la BI negativa. No obstant això, no s'aplica la limitació en els supòsits següents: import mínim d'1.000.000 €, treus i esperes (no opera el límit màxim d'1.000.000 €), extinció de l'entitat, entitats de nova creació i reversió de deterioraments.