Saltar al contingut principal
Manual pràctic IVA 2021

Regla general

La base imposable de l'impost està constituïda per l'import total de la contraprestació de les operacions subjectes al mateix procedent del destinatari o de terceres persones.

Quan el subjecte passiu no repercuteixi expressa i separadament la quota de l'impost en factura s'entén que la contraprestació no va incloure les esmentades quotes, tret d'en els casos següents:

  1. Quan la repercussió expressa de l'impost no sigui obligatòria.

  2. En els supòsits de percepcions retingudes d'acord amb dret en el cas de resolució de les operacions.

S'inclouen en el concepte de contraprestació:

  1. Qualsevol crèdit efectiu a favor de qui realitzi el lliurament o presti el servei, derivat de la prestació principal o de les accessòries, com les despeses de comissions, ports i transport, segurs, o primes per prestacions anticipades.

    Exemple:

    En l'arrendament d'un local s'inclourà l'import de la renda, les quantitats assimilades a la renda i qualsevol altra quantitat que el llogater pot exigir a l'arrendatari com poden ser les despeses de comunitat, l'import de l'Impost sobre Béns Immobles, les despeses de calefacció, aigua, llum, obres, etc.

    No s'inclouran els interessos per l'ajornament en el pagament del preu quan compleixin els següents requisits:

    1. Que corresponguin a un període posterior al lliurament dels béns o la prestació dels serveis.

    2. Que siguin retribucions de les operacions financeres d'ajornament o demora en el pagament del preu, exemptes de l'impost.

    3. Que constin separadament a la factura expedida pel subjecte passiu.

    4. Que no excedeixin de l'usualment aplicat al mercat.

    Exemple:

    • Abril:30.000 i 1.000 euros d'interessos.
    • Octubre:40.000 i 2.000 euros d'interessos.
    • Desembre:30.000 i 3.000 euros d'interessos.

    La base imposable serà:

    • Abril:31.000, inclou els interessos per ser anteriors a la meritació.

    • Octubre:70.000 (40.000 que es paguen a l'octubre més els 30.000 que es pagaran al desembre), en realitzar el lliurament s'esdevingui el IVA dels pagaments pendents, no formant part de la base imposable els interessos meritats a partir d'aquest moment.

  2. Les subvencions vinculades directament al precio de les operacions, és a dir, establertes en funció del nombre d'unitats entregades o del volum dels serveis prestats quan es determinin abans de realitzar-se l'operació.

    Tant la DGT, en la seva consulta núm. 0285-03, com el TJCE en Sentència de 22 de novembre de 2002, han matisat el segon dels requisits exigit en el paràgraf anterior, en el sentit que “el que ha d'estar establert amb caràcter previ a la realització dels lliuraments de béns o de les prestacions de serveis subvencionades no és tant l'import de la subvenció com el mecanisme de determinació de la mateixa, de manera que l'empresari o professional que realitza l'operació estigui en condicions de determinar el seu import, però sense que aquest es trobi necessàriament establert en unitats monetàries amb tal antelació”.

    Exemple:

    Una empresa de transport de viatgers rep dues subvencions:una de 2 euros per cada viatger transportat i una altra de 20.000 euros que té per finalitat cobrir el cost d'autobús.El preu del viatge és de 10 euros més IVA.

    La primera subvenció s'inclou en la base imposable en anar directament associada al preu del bitllet.

    • Preu del viatge:10
    • Subvenció associada al viatge:2
    • Total base imposable:12
    • IVA 10% x 12:1,20
    • Preu del bitllet:10
    • IVA:1,20
    • Total a pagar per l'usuari:11,20

    La segona subvenció no s'inclou en la base imposable perquè no compleix el requisit d'estar establerta en funció del volum dels serveis prestats.

    Els requisits que s'han de complir perquè una subvenció pugui considerar-se directament vinculada al preu s'han simplificat partint del criteri contemplat pel Tribunal de Justícia de la Unió Europea en la sentència de 27 de març de 2014 (assumpte C-151/13).Aquest criteri també ve reconegut pel Tribunal Economicoadministratiu Central, entre d'altres, en la seva resolució de 20 de novembre de 2014 (Núm. de resolució 01360/2011) i per la Direcció General de Tributs en les consultes V4149-15 i V2263-16.

    En l'esmentada Sentència el TJUE precisa que la base imposable de l'impost estarà constituïda per tot el que es rep com a contrapartida del servei prestat, sent necessària únicament l'existència d'un vincle directe entre la prestació del servei i la contrapartida obtinguda.En aquest sentit aclareix que, per reconèixer aquest vincle, no és necessari que el beneficiari directe de la prestació sigui el destinatari del servei ni que la contraprestació es vinculi a prestacions de serveis individualitzades.Serà necessari que el servei es presti realment com a contrapartida del pagament, sense que s'exigeixi que l'esmentada contrapartida es percebi directament pel destinatari del servei, sinó que pot ser un tercer, el que satisfaci la mateixa.

    No obstant això, s'exclou de la consideració de subvencions vinculades al preu, i, per tant, no integren la base imposable les aportacions dineràries efectuades per l'Administració Pública per finançar:

    1. La gestió de serveis públics o de foment de la cultura en els quals no hi hagi una distorsió significativa de la competència, sigui quina sigui la seva forma de gestió.Es tracta d'aportacions financeres que les Administracions Públiques realitzen l'operador de determinats serveis de competència pública quan no existeix distorsió de la competència, generalment perquè en tractar-se d'activitats finançades totalment o parcialment per l'Administració no es deixen en règim de lliure concurrència, com per exemple, els serveis de transport municipal o, determinades activitats culturals finançades amb aquestes aportacions.

      Aquestes aportacions no limitaran el dret a la deducció regulat en l'últim paràgraf de l'article 93.Cinco de la Llei del IVA.

    2. Activitats d'interès general el destinatari de les quals és el conjunt de la societat, en no existir un destinatari identificable ni tampoc usuaris que satisfacin cap contraprestació.Aquest seria el cas de les aportacions efectuades per finançar activitats d'investigació, desenvolupament i innovació o els serveis de radiodifusió pública, en les condicions assenyalades, sense perjudici de les conseqüències que se'n puguin derivar quant a l'exercici del dret a la deducció.

  3. Els tributs i gravàmens de qualsevol classe que recaiguin sobre les mateixes operacions gravades, excepte el propi IVA.

    S'inclouen els Impostos Especials que s'exigeixin en relació amb els béns que siguin objecte de les operacions gravades, a excepció de l'Impost Especial sobre Determinats Mitjans de Transport.

  4. Les percepcions retingudes d'acord amb dret per l'obligat a efectuar la prestació en els casos de resolució de les operacions.

  5. L'import dels envasos i embalatges, fins i tot els susceptibles de devolució, carregat als destinataris de l'operació.

  6. L'import de les deutes assumits pel destinatari com a contraprestació total o parcial de les operacions.

    No s'inclouen en la base imposable:

    1. Les indemnitzacions, diferents de les contemplades en l'apartat anterior, que no constitueixin contraprestació o compensació de les operacions subjectes.

    2. Els descomptes i bonificacions concedits prèvia o simultàniament al moment en què l'operació es realitzi i en funció d'ella i que es justifiquin per qualsevol medi de prova admès en dret.

      No serà aplicable aquesta disposició quan les minoracions de preu constitueixin remuneracions d'altres operacions.

    3. Les sumes pagades en nom i per compte del client, en virtut de mandat exprés del mateix.El subjecte passiu està obligat a justificar la quantia efectiva de tals despeses i no pot deduir l'impost que els hagués gravat.

      És fonamental que la factura aparegui a nom del client, destinatari final de l'operació.

      Requisits que s'han de presentar per excloure de la base imposable els suplerts:

      1. Ha de tractar-se de sumes pagades en nom i per compte del client.Això s'acreditarà ordinàriament mitjançant la corresponent factura expedida a càrrec del client.

      2. El pagament d'aquestes sumes s'ha d'efectuar en virtut d'un mandat exprés, verbal o escrit, del client pel compte del qual s'actuï, el que exclou la possibilitat de considerar com suplert les despeses en què hagi incorregut l'empresari o professional sense conèixer el nom del seu possible client.

      3. La quantitat percebuda pel mediador ha de coincidir exactament amb l'import de la despesa en què ha incorregut el client.

      4. L'empresari o professional mediador no podrà deduir l'impost que hagués gravat les despeses pagades en nom i per compte del seu client.