Saltar al contingut principal
Manual pràctic IVA 2021

Lliuraments de béns i prestacions de serveis

Per regla general, subjecte passiu és el empresari o professional, persona física o jurídica, que lliura béns o presta serveis. Aquesta condició de subjecte passiu implica el compliment de les obligacions tant materials com formals de l'impost.

A més, a efectes del IVA, tenen la consideració de subjectes passius, sempre que realitzin operacions subjectes a l'impost, les herències jacents, comunitats de béns i altres entitats que no tenen personalitat jurídica, però constitueixen una unitat econòmica o un patrimoni separat susceptible d'imposició.

Exemples:

Són subjectes passius del IVA:

  • Una comunitat de propietaris que promou la construcció d'un edifici per als diferents comuners integrants de la comunitat.

  • Dos o més persones que exerceixin en comú una activitat professional repartint els ingressos.Dos o més persones propietàries proindivís de béns immobles que lloguen, constitueixen una comunitat de béns a efectes del IVA que serà subjecte passiu de l'impost.

Para determinar qui és subjecte passiu de l'impost, la Llei de l'Impost estableix una regla general i dues regles especials:

Regla general

És subjecte passiu de l'impost l'empresari o professional que realitzi el lliurament de béns o presti els serveis subjectes.

Regles especials

  1. La denominada regla de inversió del subjecte passiu, segons la qual, és subjecte passiu l'empresari o professional que rep els béns o els serveis, és a dir, el destinatari.

    Aquesta regla és aplicable en els casos següents:

    1. Quan qui realitza les operacions no està establert al territori d'aplicació IVA espanyol, tret d'en els següents casos:

      • Quan es tracti de vendes a distància subjectes al IVA espanyol.

      • Quan es tracti de prestacions de serveis en les quals el destinatari tampoc no estigui establert al territori d'aplicació de l'impost, tret de quan es tracti de prestacions de serveis compreses a l'article 69.Uno.1º de la Llei.

      • Quan es tracti de lliuraments intracomunitaris de béns o de lliuraments de béns amb destinació a l'exportació, exempts en ambdós casos del IVA, així com els lliuraments intracomunitaris de béns que estiguin subjectes i no exemptes de l'impost (modificació introduïda per l'article 214 del Reial Decret llei 3/2020, de 4 de febrer (BOE del 5), aplicable des de l'1 de març de 2020.

      Establerts al territori

      Es consideren establerts al territori d'aplicació del IVA espanyol els subjectes passius que tinguin en el mateix la seu de la seva activitat econòmica, el seu domicili fiscal, o un establiment permanent que intervingui en la realització dels lliuraments de béns i prestacions de serveis subjectes a l'impost.

      S'entendrà que l'esmentat establiment permanent intervé en la realització de lliuraments de béns o prestacions de serveis quan ordeni els seus factors de producció materials i humans o un d'ells amb la finalitat de realitzar cada una d'elles.És a dir, requereix una intervenció qualificada de l'establiment en la qual hi hagi una efectiva actuació dels mitjans materials i humans de l'esmentat establiment permanent a la producció dels béns i serveis, sense que es consideri suficient la realització de tasques merament administratives com la simple expedició de factures o altres de similars.

      Exemple:

      Els serveis prestats a una empresa espanyola per un advocat belga no establert a Espanya, estaran subjectes al IVA a Espanya i l'empresa espanyola és subjecte passiu, per inversió.

      Exemple:

      No es produeix la inversió del subjecte passiu en l'arrendament d'un immoble situat a Espanya el propietari del qual resideix a l'estranger ja que, en aquest cas, a l'estranger se li considera establert al territori d'aplicació de l'impost, sent l'establiment permanent el mateix edifici objecte d'arrendament;per tant, subjecte passiu de l'impost és el propietari de l'immoble, encara que no resideixi al territori.

      Exemple:

      Un empresari francès establert a la Península ni a les Balears contracta amb una empresa alemanya l'organització per aquesta última d'una exposició a Madrid dels productes fabricats per l'empresa francesa.

      Així mateix, contracta amb una empresa portuguesa la prestació del servei de venda d'entrades per a l'accés a l'exposició.

      El servei d'organització de l'exposició es localitza d'acord amb la regla general de l'article 69.Uno.1º de la LIVA i, per tant, no es considera realitzat al territori d'aplicació de l'impost.

      Quan al servei de venda d'entrades, es localitza d'acord amb el previst per la regla especial de l'article 70.Uno.3º de la LIVA al lloc en el qual es presta materialment el servei.En conseqüència, en tractar-se d'un supòsit en el qual el prestador i el destinatari no estan establerts en el TAI el subjecte passiu serà el prestador del servei d'accés.

      Exemple:

      Empresari alemany no establert a Espanya, que compta amb diverses mercaderies de la seva propietat dipositades en una nau industrial situada a Terol.Tals mercaderies són remeses a empresaris francesos, ocupant-se l'empresari alemany del transport de les mateixes des d'Espanya fins a França.Els empresaris francesos comuniquen a l'alemany el seu NIF/IVA francès.

      Els lliuraments intracomunitaris de béns efectuats per l'empresari alemany són subjectes i exempts del IVA espanyol.El subjecte passiu de l'esmentat impost és l'empresari alemany (ja que no hi ha inversió), de manera que serà aquest l'obligat al compliment de les obligacions formals corresponents a l'esmentat lliurament:emissió de factura, declaració recapitulativa, etc.

      Cal aclarir que la nau industrial situada a Terol a què es refereix el supòsit no constitueix establiment permanent per a l'empresari alemany.Perquè el fora, aquest hauria de ser propietari, arrendatari o usufructuari de la mateixa, o d'una part certa i determinada d'ella.

    2. Quan es tracti de lliuraments d'or sense elaborar o de productes semielaborats d'or, de llei igual o superior a 325 mil·lèsimes.

    3. Quan es tracti de lliuraments de determinats materials de recuperació, així com en algunes prestacions de serveis (selecció, tall, fragmentació i premsatge) sobre els esmentats materials de recuperació.

    4. Quan es tracti de lliuraments de gas i electricitat o els lliuraments de calor o de fred a través de les xarxes de calefacció o refrigeració que s'entenguin realitzades al territori d'aplicació de l'impost, si el proveïdor no es troba establert i el destinatari és un empresari o professional o una persona jurídica que no actuï com tal i es troba identificat a l'esmentat territori.

    5. Quan es tracti de prestacions de serveis que tinguin per objecte drets sobre emissions de gasos amb efecte d'hivernacle.

    6. Quan es tracti dels següents lliuraments de béns immobles:

      • Els lliuraments efectuats com a conseqüència d'un procés concursal.

      • Els lliuraments exempts a què es refereixen els apartats 20è i 22è de l'article 20.Uno de la LIVA en les quals el subjecte passiu ha renunciat a l'exempció.

      • Els lliuraments efectuats en execució de la garantia constituïda sobre els béns immobles.També s'entén que s'executa la garantia quan es transmet l'immoble a canvi de l'extinció total o parcial del deute garantit o de l'obligació d'extingir el referit deute per l'adquirent (consulta DGT V1415-13).

    7. Quan es tracti d'execucions d'obra, amb o sense aportació de materials, per a la urbanització de terrenys o la construcció o rehabilitació d'edificacions, així com les cessions de personal per a la seva realització, conseqüència de contractes directament formalitzats entre el promotor i el contractista.També s'aplica quan els destinataris de les operacions siguin sotscontractistes (consulta DGT V2583-12).

      Exemple:

      Un Ajuntament contracta l'edificació d'una biblioteca pública per al seu ús gratuït per part dels veïns del municipi.

      En aquest supòsit no es produeix la inversió del subjecte passiu, ja que l'Ajuntament no està actuant com empresari o professional.

      En cas contrari, seria necessari que l'Ajuntament comuniqués expressament i fefaentment al contractista principal que està intervenint en l'operació en qualitat d'empresari o professional, i sí que es produiria la inversió del subjecte passiu.

      Exemple:

      La societat A contracta amb la societat B la construcció d'una edificació on instal·larà la seva seu social, per un import de 500.000 euros.Per a l'esmentada construcció B subcontracta la instal·lació de portes i finestres amb la societat C per un valor de 40.000 euros.

      L'execució d'obra en el seu conjunt té la consideració de construcció.Per això, A es converteix en subjecte passiu del lliurament de béns realitzat per B, per qui haurà de repercutir i ingressar el IVA corresponent a l'esmentada operació per un import de 105.000 euros.D'altra banda, la societat B es converteix en subjecte passiu de l'execució d'obra realitzada per C i haurà de repercutir i ingressar el IVA corresponent a l'operació per un import de 8.400 euros (sense perjudici que, en el seu cas, pugui deduir aquest import).

    8. Quan es tracti de lliuraments dels següents productes definits en l'apartat desè de l'annex la Llei del IVA:

      • Plata, platí i pal·ladi, en brut, en pols o semillaurat;assimilant-se als mateixos els lliuraments que tinguin per objecte els esmentats metalls resultants de la realització d'activitats de transformació per l'empresari o professional adquirent.En tot cas ha de tractar-se de productes que no estiguin inclosos en l'àmbit d'aplicació del règim especial aplicable als béns utilitzats, objectes d'art, antiguitats i objectes de col·lecció.

      • Telèfons mòbils.

      • Consoles de videojocs, ordinadors portàtils i tauletes digitals (consultes DGT V1037-15 i V0720-16).

      El previst en aquests dos últims guions només s'aplicarà quan el destinatari sigui:

      • Un empresari o professional revenedor d'aquests béns, qualsevol que sigui l'import del lliurament.

        A aquests efectes es considerarà revenedor:

        A l'empresari o professional que es dediqui amb habitualitat a la revenda de telèfons mòbils, consoles de videojocs, ordinadors portàtils i tauletes digitals.Aquests empresaris o professionals han de comunicar la seva condició de revenedor mitjançant declaració censal (model 036) en començar l'activitat o durant el mes de novembre anterior a l'inici de l'any natural en què hagi de fer efecte.

      • Un empresari o professional diferent dels referits en el guió anterior, quan l'import total dels lliuraments dels esmentats béns efectuats al mateix, documentats a la mateixa factura, excedeixi de 10.000 euros, exclòs l'Impost sobre el Valor Afegit.Per calcular aquest límit s'ha d'atendre l'import total dels lliuraments realitzats quan, documentades a més d'una factura, resulti acreditat que es tracti d'una única operació i que s'ha produït el desglossament artificial de la mateixa als únics efectes d'evitar l'aplicació d'aquesta norma.

        L'acreditació d'ambdues condicions s'ha de comunicar expressament i fefaentment a l'empresari o professional que realitzi el lliurament amb caràcter previ o simultani a l'adquisició.

        Amb la finalitat de facilitar aquesta acreditació existeix la possibilitat, una vegada s'hagués comunicat degudament la condició de revenedor, de sol·licitar un certificat tributari específic per acreditar la condició de revenedor de telèfons mòbils, consoles de videojocs, ordinadors portàtils i tauletes digitals.

  2. Les persones jurídiques que no actuïn com a empresaris o professionals en els dos casos següents:

    1. Quan siguin destinatàries dels lliuraments subsegüents a les adquisicions intracomunitàries exemptes per operació triangular, sempre que hagin comunicat al proveïdor un NIF-IVA atribuït per l'Administració espanyola.

    2. Quan siguin destinataris de les prestacions de serveis realitzades per empresaris o professionals no establerts al territori d'aplicació de l'impost a què es refereixen els articles 69 i 70 de la LIVA, als efectes del qual hauran de disposar d'un NIF-IVA atribuït per l'Administració espanyola.

      Exemple:

      Un Ajuntament, que efectua una adquisició intracomunitària de béns subjecta al IVA espanyol, contracta amb un empresari francès no establert el transport dels béns des de França fins a Espanya, comunicant-li el seu NIF-IVA espanyol.

      El servei de transport intracomunitari de béns està subjecte al IVA espanyol sent subjecte passiu l'Ajuntament.