Modificació de la base imposable

La Llei estableix, entre d'altres, els següents motius de modificació:

1. Quan la contraprestació s'hagués fixat provisionalment.

   Exemple:

   Si juntament amb l'arrendament del local es facturen despeses de comunitat pressupostats, la meritació es realitza en funció de les despeses provisionals. Una vegada coneguts els definitius, s'haurà d'expedir la factura rectificada, repercutint la quota diferencial al tipus vigent en el moment de la meritació. L'arrendador inclourà aquella quota en la declaració del període en què es realitzi la rectificació.

2. Quan es tornin els envasos i embalatges susceptibles de reutilització.

   Exemple:

   La venda de llet en ampolles de vidre susceptibles de reutilització suposa el gravamen per la contraprestació total. Posteriorment, en el moment en què siguin retornades les ampolles, ha de modificar-se la base imposable.

3. Quan s'atorguin descomptes i bonificacions després que l'operació s'hagi realitzat.

   Exemple:

   Els rappels concedits en un any per volum de vendes de l'any anterior donen lloc a la reducció de la base imposable.

4. Quan quedin sense efecte totalment o parcialment les operacions gravades o s'alteri el preu.

   Exemple:

   La devolució de mercaderies per defectes de qualitat suposarà la rectificació de la base imposable per quedar sense efecte l'operació.

5. Quan el destinatari de les operacions subjectes no hagués pagat les quotes repercutides en els següents casos:

   • Concurs de creditors: Quan, després de la meritació de l'operació, es dicti acte de declaració de concurs del destinatari de l'operació.

     La modificació no pot realitzar-se després de transcorregut el termini de tres mesos des de l'endemà a la publicació en el «Butlletí Oficial de l'Estat »de l'acte de declaració de concurs.

     Per exemple, si en un concurs de creditors l'acte de declaració de concurs es va publicar al BOE el dia 30 de gener, l'últim dia vàlid per efectuar la modificació de la base imposable és el dia 30 d'abril.

   • Quan els crèdits corresponents a les quotes repercutides per les operacions gravades siguin totalment o parcialment incobrables.

     Crèdit incobrable. Requisits necessaris:

     1. Transcurs d'1 any des de la meritació de l'impost sense que s'hagi obtingut el cobrament, de tot o part del crèdit. No obstant això, quan el titular del dret de crèdit no tingui la condició de gran empresa el termini anteriorment esmentat podrà ser de 6 mesos o un any.

        Quan es tracti d'operacions a termini o amb preu ajornat, haurà d'haver transcorregut un any des del venciment del termini o terminis impagats per tal de procedir a la reducció proporcional de la base imposable. Igualment, aquest període podrà ser de 6 mesos o un any per a empresaris o professionals que no tinguin la condició de gran empresa, això és, quan el seu volum d'operacions no hagués excedit durant l'any natural immediatament anterior de 6.010.121,04 euros. En aquest tipus d'operacions és suficient instar el cobrament mitjançant reclamació judicial d'un dels terminis o per mitjà de requeriment notarial per procedir a modificar la base imposable en la proporció que correspongui pel termini o terminis impagats.

        En el cas d'operacions a les que sigui d'aplicació el règim especial del criteri de caixa, aquesta condició s'entendrà complerta en la data de meritació de l'impost que es produeixi per aplicació de la data límit del 31 de desembre de l'any immediatament posterior a aquell en què s'hagi realitzat l'operació.

        No obstant això, el que preveu el paràgraf anterior, quan es tracti d'operacions a terminis o amb preu ajornat serà necessari que hagi transcorregut el termini de sis mesos o un any des del venciment del termini o terminis corresponents fins a la data de meritació de l'operació.

     2. Reflex d'aquesta circumstància en els Llibres Registre.

     3. Que el destinatari sigui empresari o professional, o, en un altre cas, que la base imposable de l'operació aquella,  IVA exclòs, sigui superior a 50 euros.

     4. Haver instat el cobrament mitjançant reclamació judicial, requeriment notarial o qualsevol altre mitjà que acrediti fefaentment la reclamació del cobrament fins i tot quan es tracti de crèdits afermats per Ens públics.

        Quan es tracti de crèdits deguts per Ens públics se substitueix la reclamació judicial o el requeriment notarial per la certificació expedida per l'òrgan competent de l'Ens públic deutor d'acord amb l'informe de l'Interventor o Tresorer d'aquell en el que es reconegui l'obligació i la seva quantia.

La modificació ha de realitzar-se en el termini dels 6 mesos següents a la finalització del període de 6 mesos o, si escau, 1 any des de la meritació de l'impost.

En el cas de les operacions a les que sigui d'aplicació el règim especial del criteri de caixa, aquest termini de  6 mesos per realitzar la modificació es computarà a partir de la data límit del 31 de desembre de l'any immediatament posterior a aquell en què s'hagi realitzat l'operació.

En els casos d'acte de declaració de concurs i crèdits incobrables s'apliquen les següents regles comunes:

1. No serà procedent la modificació de la base imposable en els casos següents:

   1. Crèdits que gaudeixin de garantia real, en la part garantida.

   2. Crèdits afermats per entitats de crèdit o societats de garantia recíproca o coberts per un contracte d'assegurança de crèdit o de caució, en la part afermada o assegurada.

   3. Crèdits entre persones o entitats vinculades.

   4. Crèdits deguts o afermats per Ens públics, llevat que es tracti de crèdits que tinguin la condició d'incobrables sempre que s'aporti el certificat de l'òrgan competent de l'Ens Públic en el que es reconegui l'impagament. Quan se sol·liciti el certificat de l'òrgan competent, d'acord amb l'informe de l'Interventor o Tresorer, s'entendrà que el termini per a la reducció de la base imposable queda interromput fins que es disposi del mateix (Consulta DGT núm. V0615-11).

2. Tampoc serà procedent la modificació de la base imposable quan el destinatari de les operacions no estigui establert en el territori d'aplicació de l'impost, ni a les Canarias, Ceuta o Melilla.

   No obstant això, en el supòsit de concurs declarat en procediments concursals que es desenvolupin per un òrgan jurisdiccional d'un altre Estat membre als que resulti d'aplicació el Reglament (UE ) 2015/848, es permetrà la minoració de la base imposable quan el destinatari estigui establert en un altre Estat membre. (Consulta DGT núm. V3346-20).

3. Tampoc serà procedent la modificació de la base imposable per crèdits incobrables amb posterioritat a l'acte de declaració de concurs per als crèdits corresponents a quotes repercutides per operacions meritació del qual es produeixi amb anterioritat a aquest acte.

4. En els supòsits de pagament parcial anterior a la modificació, s'entendrà que l'impost sobre el valor afegit està inclòs en les quantitats percebudes i en la mateixa proporció que la part de contraprestació satisfeta.

5. Si el destinatari de les operacions  és empresari o professional haurà de rectificar les quotes deduïdes. 

   Si no hagués tingut dret a la deducció total de l'impost,  haurà d'ingressar l'import de la quota de l'impost no deduïble.

6. Si el destinatari no és empresari o professional haurà d'ingressar l'IVA no pagat. En cas de pagaments parcials posteriors a la modificació de la base imposable, quan el destinatari no sigui empresari o professional, s'entendrà que l'IVA està inclòs en les quantitats pagades en la proporció corresponent i determinarà per a l'empresari o professional que hagués minorat la base imposable l'obligació de modificar-la a l'alça en la quantia corresponent.

La modificació de la base imposable queda condicionada, en aquests supòsits d'acte de declaració de concurs de creditors i crèdits incobrables, al compliment dels següents requisits:

• El subjecte passiu ha d'acreditar que ha remès la factura rectificativa corresponent al destinatari.

• Les operacions han d'haver estat facturades i comptabilitzades pel creditor dins el termini establert i en la forma escaient.

• La modificació ha de comunicar-se a l'Administració. Aquesta obligació de comunicar les modificacions de bases imposables, tant per al creditor com per al deutor, ha de realitzar-se per mitjans electrònics, en un formulari específic disponible en la Seu electrònica de l'AEAT.

  La comunicació del creditor ha de realitzar-se en el termini d'un mes des de la data d'expedició de la factura rectificativa, i haurà de fer constar que la mateixa no es refereix a crèdits garantits, afermats o assegurats, a crèdits entre persones o entitats vinculades, ni a operacions destinatari del qual no està establert en el territori d'aplicació de l'Impost ni a les Canarias, Ceuta o Melilla, en els termes previstos en l'article 80 de la Llei de  l' IVA i, en el supòsit de crèdits incobrables, que el deutor no ha estat declarat en concurs o, si escau, que la factura rectificativa expedida és anterior a la data de l'acte de declaració del concurs.

  Al costat d'aquesta comunicació, i amb caràcter previ a la mateixa, el creditor ha de remetre a través del registre electrònic de l'AEAT:

  • La còpia de les factures rectificatives, en les que es consignaran les dates d'expedició de les corresponents factures rectificades.

  • En el supòsit de crèdits incobrables, els documents que acreditin que el creditor ha instat el cobrament del crèdit mitjançant reclamació judicial al deutor, mitjançant requeriment notarial o per qualsevol altre mitjà que acrediti fefaentment la reclamació del cobrament a aquell.

  • En el cas de crèdits deguts per Ens públics, el certificat expedit per l'òrgan competent de l'Ens públic deutor.

  En la comunicació del destinatari que tingui la condició d'empresari o professional, s'haurà d'informar de la recepció de les factures rectificatives, indicant l'import total de les quotes rectificades incloses, si escau, el de les no deduïbles, en el mateix termini previst per a la presentació de l'autoliquidació corresponent al període en què s'hagin rebut les factures rectificatives de les operacions.

Una vegada practicada la reducció de la base imposable, no tornarà a modificar-se a l'alça encara que s'obtingui el cobrament total o parcial, tret dels següents casos:

• Quan el subjecte passiu desisteixi de la reclamació judicial al deutor o arribi a un acord de cobrament amb el deutor amb posterioritat al requeriment notarial.

• Quan el destinatari no actuï en la condició d'empresari o professional, i si aquest no ha satisfet el deute s'entendrà que l'IVA està inclòs en les quantitats percebudes i en la mateixa proporció que la part de contraprestació percebuda.

• Quan s'acordi la conclusió del concurs en els següents casos:

  • Una vegada ferm l'acte de l'Audiència Provincial que revoqui en apel·lació l'acte de declaració de concurs.

  • En qualsevol estat del procediment, quan es produeixi o comprovin el pagament o la consignació de la totalitat dels crèdits reconeguts o l'íntegra satisfacció dels creditors per qualsevol altre mitjà.

  • En qualsevol estat del procediment, una vegada acabada la fase comú del concurs, quan quedi ferm la resolució que accepti el desistiment o la renúncia de la totalitat dels creditors reconeguts.